Podatnik prowadzący działalność gospodarczą m.in. w zakresie najmu i dzierżawy ewidencjonujący zdarzenia gospodarcze w podatkowej księdze przychodów i rozchodów osiąga również przychody z tytułu rozliczeń za zużycie energii, ogrzewanie, dostawę wody, gazu i odprowadzania nieczystości. Większość z wymienionych usług rozliczana jest w oparciu o faktury wystawiane przez dostawców mediów, które wpływają do firmy po zakończeniu miesiąca, w związku z czym faktury na najemców wystawiane są po zakończeniu okresu rozliczeniowego.

Zgodnie z okazaną przykładową umową najmu, czynsz najmu płatny jest z góry do 10 każdego miesiąca. Ponadto w umowie najmu znajduje się zapis, iż najemca będzie ponosił wszelkie koszty za świadczenia związane z eksploatacją lokalu mieszkalnego według odrębnych wskazań liczników i rachunków, z tym, że opłaty za świadczenia komunalne i światło w pomieszczeniu piwnicy będą uiszczane razem z czynszem.

Zgodnie z odrębnymi umowami dotyczącymi rozliczania opłat za zużycie wody, opłat za centralne ogrzewanie, za zużycie gazu ustalono obowiązek zapłaty należności z w/w tytułów do 10 następnego miesiąca zamykającego okres rozliczeniowy lub do ostatniego dnia miesiąca, w którym wystawiono fakturę.

Podatnik wystawia osobną fakturę dotyczącą czynszu najmu, na której ujmowana jest też opłata za wywóz nieczystości i opłata za światło w piwnicy oraz oddzielne faktury dotyczące opłat za zużycie gazu, energii elektrycznej, ogrzewanie, za dostawę wody i odprowadzanie ścieków.

W uzupełnieniu zapytania opisując stan faktyczny Podatnik przedstawił sposób zarachowywania kosztów z tytułu opłat za wodę, gaz, ogrzewanie, energię elektryczną na podstawie przykładowych faktur związanych z przychodami będącymi przedmiotem zapytania.

Podatnik prosi o udzielenie odpowiedzi, czy przychody z tytułu wymienionych usług winien księgować do okresu (miesiąca) którego dotyczą czy też zgodnie z art. 14 ustawy o podatku dochodowym według terminu ich wymagalności oraz zgodnie z terminem określonym w fakturach VAT.Ponadto prosi o potwierdzenie, czy słusznie przychody dotyczące usług świadczonych w roku poprzednim zarachowano do przychodów roku 2003, pomimo tego, że faktury zostały wystawione po zakończeniu roku, a termin ich płatności został określony na styczeń 2004r.

Zdaniem Podatnika przychody z najmu i dzierżawy winny być, na podstawie art. 14 ust.1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zarachowane do miesiąca, w którym zgodnie z umowami przypada termin płatności, natomiast z tytułu dostaw energii, ogrzewania, usług telekomunikacyjnych, dostawy wody, odprowadzania ścieków i usuwania nieczystości, winny być, na podstawie art. 14 ust.1g w/w ustawy, zarachowane zgodnie z terminem płatności wynikającym z wystawianych faktur VAT. Ponadto usługi świadczone w zakresie dostawy wody, energii, wywozu nieczystości itp. świadczone w 2003r. winny być wykazane w 2003r., mimo iż faktury zostały wystawione po zakończeniu roku, a termin ich płatności został określony na styczeń 2004r.

Zgodnie z art. 14 ust.1e ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2004r., za przychody z tytułu najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, których przedmiotem są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, uważa się przychody należne określone na dzień, w którym należności wynikające z tych umów stają się wymagalne.Ponadto w myśl art. 14 ust.1g w/w ustawy, w przypadku rozliczeń z tytułu:
1) dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub gazu przewodowego,
2) świadczenia usług telekomunikacyjnych, radiokomunikacyjnych, z wyjątkiem usług opłacanych za pomocą żetonów(monet) lub kart, w tym telefonicznych,
3) usług rozprowadzania wody, gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów
- za datę powstania przychodu należnego uważa się wynikający z faktury termin płatności, a jeżeli termin nie jest określony, ostatni dzień miesiąca, w którym wystawiono fakturę.

W związku z powyższym, przychód z tytułu najmu i dzierżawy (czynsz) powstaje w dniu wymagalności należności wynikającym z umowy najmu (zastosowanie znajduje art. 14 ust.1e stawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przy ustalaniu daty powstania przychodu w odniesieniu do należności z tzw. mediów (woda, energia elektryczna, gaz, ogrzewanie) ujmowanych na odrębnych fakturach winna być przyjmowana zasada wynikająca z przepisu art. 14 ust.1g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza przyjęcie jako daty powstania przychodu , terminu płatności określonego w fakturze lub ostatniego dnia miesiąca, w którym wystawiono fakturę. Ponadto w przypadku opłat za wywóz nieczystości i światło w piwnicy ujętych łącznie z czynszem najmu na jednej fakturze, winien być stosowany przepis art. 14 ust.1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w świetle którego za datę powstania przychodu należałoby przyjąć dzień wymagalności należności wynikający z umowy najmu.

W stanie prawnym obowiązującym w 2003r. w w/w kwestii (tj. dotyczącej ustalenia daty powstania przychodu z tytułu rozliczeń za zużycie wody, energii, gazu, ogrzewania) miały zastosowanie przepisy art. 14 ust.1 i ust 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2003r. za przychód z działalności, o której moa w art. 10 ust.1 pkt 3 , uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 14 ust.1c w/w ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust.1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1d-1f, dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym nastąpiło:
1) wydanie rzeczy, zbycie praw majątkowych oraz dostarczenie wszelkiej postaci energii lub
2) wykonanie usługi, lub
3) otrzymanie zapłaty za wykonanie świadczenia- w pozostałych przypadkach.
Mając na uwadze przepis w/w przepisy art. 14 ust. 1c pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychód z tytułu usług świadczonych w 2003r., dla celów podatku dochodowego, powstał w 2003r. mimo, iż faktury zostały wstawione w 2004r., a termin ich płatności został określony na styczeń 2004r.