Stan faktyczny.

Dnia 30.07.2004r w formie prawem przewidzianej została zawarta umowa sprzedaży nieruchomości, stanowiącej działkę, zabudowanej budynkiem mieszkalnym. Podatnicy podatku VAT (małżeństwo), nabyli przedmiotową nieruchomość od osoby fizycznej, z przeznaczeniem na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Notariusz odstąpił od pobrania podatku od czynności cywilnoprawnych powołując wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Prawna ocena stanu faktycznego.

Przede wszystkim stwierdzić należy, iż wskazana w zapytaniu czynność cywilnoprawna, tj. sprzedaż objęta jest zakresem przedmiotowym art.1 ust.1 pkt 1 lit. ”a” ustawy z dnia 09.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. nr 86, poz. 959 z późn. zm.), stąd też co do zasady jej dokonanie powoduje powstanie obowiązku podatkowego na gruncie powołanego aktu (art.3 ust.1), z konsekwencjami przewidzianymi m.in. w art. 10 ust. 1- 3a powołanej ustawy – w tym z obowiązkiem poboru należnego podatku przez notariusza.

Wyłączenie z opodatkowania w/w podatkiem, dotyczące podatników podatku VAT, przewiduje natomiast norma kolizyjna zawarta w art. 2 pkt 4 cyt. ustawy.

Zgodnie z jej brzmieniem nie podlega podatkowi umowa sprzedaży, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany zwolnionych z podatku od towarów i usług, których przedmiotem są nieruchomości lub ich części albo prawo użytkowania wieczystego.

Zatem podstawową kwestią wymagającą rozważenia w świetle regulacji dotyczącej ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz.535) jest fakt, czy z tytułu zawarcia konkretnej umowy sprzedaży przynajmniej jedna ze stron jest opodatkowana podatkiem VAT lub jest od tego podatku zwolniona. Status podatnika podatku VAT definiuje art.15 ust.1 ustawy stwierdzając, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy opodatkowaniupodatkiem od towarów i usług, podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przy czym w art. 2 pkt 6 ustawodawca uściślił, iż przez towar należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w kwalifikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stąd na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług ważny jest status podmiotu który dokonuje sprzedaży, bowiem jedynie wówczas czynność cywilnoprawna wywołuje u zbywcy obowiązek zapłaty podatku lub powoduje wyłączenie tego obowiązku. Z istoty podatku od towarów i usług nie wynika bowiem, iż konsekwencje przewidziane na gruncie ustawy o podatku VAT wywołuje sam fakt nabycia. Dla wyłączenia podatku od czynności cywilnoprawnych istotne jest, by z tytułu dokonania określonej czynności – w omawianej sprawie sprzedaży - przynajmniej jedna ze stron była opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest od tego podatku zwolniona.

Użyty w powołanym przepisie zwrot „przynajmniej jedna ze stron” uwzględnia natomiast fakt objęcia zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowy zamiany, istota której polega na wzajemnym przenoszeniu przez strony własności rzeczy lub praw majątkowych. Nie ma wówczas znaczenia, która ze stron z tego tytułu jest podatnikiem podatku VAT.

Zauważyć także należy, że gdyby status nabywcy był wystarczający dla zastosowania omawianego wyłączenia, to ustawodawca nie uczyniłby nabywcy rzeczy w ramach umowy sprzedaży płatnikiem tego podatku – jak na to wskazuje art.10 ust.2 pkt 2 ustawy z dnia 09.09.2000r. - jeżeli kupuje te rzeczy do przerobu lub sprzedaży.

Przy czym wyłączenie stosowania reguły wyrażonej w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie dotyczy umów sprzedaży i zamiany zwolnionych z podatku od towarów i usług, których przedmiotem są nieruchomości lub ich części albo prawo użytkowania wieczystego. W przypadku potwierdzenia, iż czynność cywilnoprawna korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, w odniesieniu do nieruchomości gruntowych (budynków) oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu, to umowa ta jest objęta podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Innymi słowy konsekwencje podatkowe na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wyłącza wyłącznie obowiązek zapłaty podatku VAT przez zbywcę nieruchomości.

W omawianej sprawie przedmiotem transakcji jest zabudowana nieruchomość, natomiast z treści aktu notarialnego wynika, iż na posiadanie statusu podatnika podatku od towarów i usług wskazali nabywcy, to jest – w świetle powyższych stwierdzeń - okolicznością niewystarczającą dla wyłączenia opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Notariusz nie przyjął natomiast oświadczenia wskazującego, iż sprzedający jako podatnik podatku VAT z tytułu zawarcia omawianej umowy jest opodatkowany tym podatkiem.

W tym stanie faktycznym uznać należy, iż umowa sprzedaży nie podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, na podstawie art. 2 pkt 4.

Jednocześnie zauważyć należy, iż w przedstawionej sprawie wystąpiło odstąpienie od poboru podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego. Płatnikami przedmiotowego podatku, w świetle art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000r. są wówczas notariusze. Na tych osobach, w myśl art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.) ciąży więc obowiązek obliczenia, pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Przy tym art. 10 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazuje, iż płatnik obowiązany jest uzależnić dokonanie czynności cywilnoprawnej od uprzedniego zapłacenia podatku.

Niewypełnienie tych obowiązków powoduje, że płatnik odpowiada całym swoim majątkiem za podatek nie pobrany lub podatek pobrany a nie wpłacony – art. 30 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej. Powyższe potwierdza przy tym ukształtowana linia orzecznictwa, czego przykładem jest wyrok z dnia 26.04.2000r. sygn. akt III S.A. 833/99.

Zaznaczyć należy - jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29.09.1998r. sygn. akt I S.A./ Po 399/98 - od notariusza, jako płatnika, wymagana jest pełna wiedza co do stanu faktycznego będącego przedmiotem zawieranej umowy i właściwa ocena tego stanu faktycznego. Z tego względu zasadne jest nadto stwierdzenie składu orzekającego zawarte w wyroku z dnia 29.09.1998r (sygn. akt III S.A. 664/97), iż „„Związanie notariusza treścią oświadczeń stron aktu notarialnego nie wyklucza konieczności oceny tych oświadczeń (i innych elementów stanu faktycznego) z punktu widzenia obowiązków płatnika...”.

Z tego względu – oceniając działania notariusza w świetle treści przedłożonej umowy sprzedaży – na pytanie nabywców „Czy postąpił zgodnie z prawem?” należy udzielić przeczącej odpowiedzi.