W dniu 14.09.2004r. złożyła Pani do tutejszego organu wniosek w sprawie interpretacji przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, dotyczących opodatkowania usług i dostawy towarów świadczonych na rzecz kontrahenta niemieckiego.

Wyjaśnia Pani, iż przedmiotem transakcji są wykonywane w Polsce :

1. usługi serwisowe urządzeń elektronicznych, stanowiących własność firmy niemieckiej
2. usługi montażu urządzeń elektrycznych i elektrotechnicznych, na powierzonym przez kontrahenta sprzęcie. Montowane elementy stanowią w części produkty Pani firmy, a w części półfabrykaty zakupione w Polsce przez Panią. Po zakończeniu usługi, gotowe urządzenia będą odsyłane do kontrahenta niemieckiego lub na wskazany przez niego adres
3. produkcja urządzeń elektroniczno-elektrycznych (mikro-sterowników) i ich dostawa dla kontrahenta niemieckiego.

Zdaniem Pani, z uwagi na fakt, iż usługi serwisowe świadczone będą w Polsce, podlegają opodatkowaniu stawką podstawową 22%. Nadto uważa Pani, iż dla usług montażu urządzeń elektrycznych i elektronicznych, świadczonych na powierzonym przez kontrahenta sprzęcie, może Pani zastosować 0% stawkę podatku. Według Pani oceny również dostawa urządzeń dla kontrahentów w krajach Unii Europejskiej, objęta jest 0% stawką VAT.

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Toruniu działając na podstawie art.14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz.926 ze zmianami), udziela informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w sprawie, o której mowa w powołanym wyżej piśmie.

Ad. 1 Zgodnie z art.5 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz.535), opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art.8 ust.1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w w/w przepisie, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art.7.

Natomiast w art.8 ust.3 cytowanej ustawy, ustawodawca wskazał, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych.

Jednakże, dla prawidłowego określenia miejsca powstania obowiązku podatkowego tj. określenia kraju, w którym należy rozliczyć podatek z tytułu wykonanej usługi, a w konsekwencji dla zastosowania właściwej stawki VAT – istotne znaczenie ma miejsce świadczenia usług w rozumieniu cytowanej ustawy o VAT.

Miejsce świadczenia, w przypadku świadczenia usług zdefiniowane zostało w art.27 ust. 1 ustawy o VAT jako miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce gdzie świadczący posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania.

Od powyższej zasady wprowadzone zostały pewne odstępstwa, których kryterium wyodrębnienia jest m.in. rodzaj świadczonych usług lub miejsce faktycznego ich świadczenia.

Zgodnie zatem z art.27 ust.2 pkt 3 lit. d omawianej ustawy, w przypadku świadczenia usług na rzeczowym majątku ruchomym, miejscem świadczenia – a zatem miejscem opodatkowania – jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone. Z powołanego przepisu wynika, iż wykonawca tego typu usługi zobowiązany jest jej wartość opodatkować według stawki krajowej i zarówno wartość usługi, jak i podatek należny wykazać w deklaracji VAT-7.

Powyższej zasady nie stosuje się tylko wówczas, gdy nabywca usługi na majątku ruchomym poda usługodawcy swój numer identyfikacji podatkowej nadany mu dla potrzeb podatku od wartości dodanej w kraju innym niż kraj fizycznego wykonania usługi. W takim przypadku za miejsce świadczenia, zgodnie z art.28 ust.7 w/w ustawy uznaje się kraj, który nadał usługobiorcy ten numer. Dla skorzystania z powyższej delegacji nie jest wymagana rejestracja wykonawcy usługi jako podatnika VAT UE, konieczny jest natomiast wywóz towarów będących przedmiotem prac niezwłocznie po wykonaniu usługi poza terytorium kraju ich faktycznego wykonania, nie później jednak niż w terminie 30 dni od daty ich faktycznego wykonania (art.28 ust.8 ustawy o VAT).

Jeżeli zatem zleceniodawca zarejestrowany w innym niż Polska kraju Unii Europejskiej poda numer identyfikacyjny, pod którym jest zarejestrowany dla potrzeb podatku od wartości dodanej, wówczas to on przejmie obowiązek opodatkowania wartości usługi według stawki obowiązującej w kraju, który numer ten mu nadał. Wykonawca usługi nie wykazuje wówczas wartości usługi w deklaracji podatkowej VAT-7.

Zatem w sytuacji określonej w analizowanym wniosku, w przypadku świadczenia w kraju usług serwisowych, zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, miejsce opodatkowania wykonanych usług uzależnione będzie od statusu usługobiorcy – kontrahenta niemieckiego i wywozu z kraju urządzeń, na których wykonywane są usługi. Należy jednakże zauważyć, iż w złożonym wniosku nie wskazała Pani, aby urządzenia , na których wykonuje Pani usługi serwisowe, były po wykonaniu tych usług wywiezione z kraju. Zatem w świetle powołanych przepisów, nawet gdy kontrahent niemiecki poda swój numer identyfikacyjny, w sytuacji braku wywozu urządzeń z terytorium kraju – na Pani ciąży obowiązek opodatkowania przedmiotowych usług. Stawką właściwą jest w tym przypadku stawka 22%, jako że usługi naprawy urządzeń elektronicznych nie zostały przez ustawodawcę wymienione jako zwolnione od podatku, bądź opodatkowane stawką obniżoną.

Ad.2 Analogicznie jak w sytuacji opisanej w punkcie 1 – w przypadku świadczenia usług polegających na montażu urządzeń elektrycznych i elektronicznych na sprzęcie powierzonym przez niemieckiego kontrahenta, zastosowanie mają wyżej powołane przepisy. Podkreślić jednakże należy, iż w sytuacji opisanej w pkt 2 wskazała Pani, że po wykonaniu usług montażu gotowe urządzenia będą odesłane do kontrahenta niemieckiego lub na wskazane przez niego miejsce.

Zgodnie zatem z omówionym powyżej art. 28 ust. 7 i ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli niemiecki nabywca świadczonych przez Panią usług poda numer, pod którym jest zidentyfikowany dla potrzeb podatku od wartości dodanej i towary po wykonaniu przez Panią usług zostaną niezwłocznie, nie później jednak niż w terminie 30 dni od wykonania na nich usług, wywiezione poza terytorium kraju – miejscem świadczenia usług tj. miejscem ich opodatkowania, jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy usługi numer identyfikacyjny. W takim więc przypadku na nabywcy usługi ciąży obowiązek podatkowy.

Zatem stanowisko Pani w tej kwestii jest nieprawidłowe, bowiem po spełnieniu warunków określonych w art. 28 ust. 7 i 8 cytowanej ustawy, nie wykazuje Pani wogóle wartości przedmiotowych usług w deklaracji VAT-7.

Ad.3 W zakresie dostawy dla niemieckiego kontrahenta wyprodukowanych przez Panią urządzeń elektroniczno-elektrycznych zastosowanie mają poniższe przepisy.

Zgodnie z art. 5 ust.1 pkt 1 opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega m.in. odpłatna dostawa towarów.

Pojęcie to zostało zdefiniowane w art. .7 ust.1 powołanej wyżej ustawy o VAT i zgodnie z tym przepisem , przez dostawę towarów, o której mowa w art.5 ust.1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 13 ust.1 w/w ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art.7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art.13 ust.2 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów ma miejsce jeżeli nabywca towarów jest:

1. podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju
2. osobą prawną nie będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju
3. podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną nie będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, nie wymienionym w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe zharmonizowane, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia i poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą
4. podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkałym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

W myśl art.13 ust.6, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik podatku od towarów i usług prowadzący samodzielnie działalność gospodarczą, który zgłosił zamiar dokonywania wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów i został zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Natomiast zgodnie z art. 13 ust.7, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje również wówczas, gdy dokonującymi dostawy towarów są inne podmioty niż określone w ust.6, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, zgodnie z art. 42 w/w ustawy, podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

• podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod tego państwa stosowany dla podatku od wartości dodanej i podał ten numer oraz swój numer, także zawierający dwuliterowy kod swojego państwa (PL), na fakturze stwierdzającej dostawę towarów
• podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Zgodnie z art. 42 ust.3 w/w ustawy, dowodami, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1. dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi)
2. kopia faktury dostawy
3. specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4. dokument potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju

z zastrzeżeniem ust.4, który stanowi, iż w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez jego nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz kopii faktury dostawy oraz specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

• imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów
• adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby lub miejsca zamieszkania nabywcy
• określenie towarów i ich ilości
• potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca siedziby lub zamieszkania podatnika albo też miejsca, pod który są przewożone towary, znajdujące się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju
• rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary lub numer lotu – w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

W myśl art.42 ust.11 cytowanej ustawy, w przypadku gdy dokumenty nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, dowodami, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone nabywcy na terytorium państawa członkowskiego inne niż terytorium kraju, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

• korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie
• dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu
• dokumenty potwierdzające zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania.

Jeżeli warunek posiadania dowodów potwierdzających, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, nie został spełniony przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres, to jak stanowi art. 42 ust.12 w/w ustawy, podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, jako dostawę na terytorium kraju.

Zatem w przypadku produkcji urządzeń elektroniczno-elektrycznych i ich dostawy do niemieckiego odbiorcy, przy spełnieniu warunków określonych w wyżej powołanych przepisach, przysługuje Pani prawo do opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów według stawki 0%.

Niniejszej odpowiedzi udzielono w oparciu o stan faktyczny przedstawiony w przedmiotowym piśmie oraz w oparciu o stan prawny obowiązujący w dniu datowania niniejszego pisma.