INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2012 r. (data wpływu 8 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu osiągniętego ze zbycia lokalu mieszkalnego, w części wydatkowanej na spłatę kredytu konsolidacyjnego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu osiągniętego ze zbycia lokalu mieszkalnego, w części wydatkowanej na spłatę kredytu konsolidacyjnego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 30 września 2008 r. sprzedała Pani mieszkanie położone w W. za kwotę 340.000 zł, które nabyła w dniu 9 marca 2006 r. Mieszkanie to kupiła Pani w stanie developerskim ze środków uzyskanych z zaciągniętego hipotecznego kredytu bankowego.

Nie posiadała wówczas własnych środków finansowych i znajdowała się w bardzo trudnej sytuacji życiowej. Musiała opuścić wraz z córką dom wcześniej zamieszkiwany wspólnie z mężem (dom był wyłączną własnością męża) i wynająć mieszkanie. Chcąc zapewnić sobie i córce godne i bezpieczne warunki życia zdecydowała się Pani na kupno mieszkania. Wykończenia tego mieszkania dokonała Pani przy zaciągnięciu kredytów bankowych (w tym na cele konsumpcyjne) bowiem w tamtym okresie kredyty mieszkaniowe musiały posiadać zabezpieczenie hipoteczne a Pani nie miała innej nieruchomości, niż to mieszkanie, którego hipoteka była obciążona przez Bank., który udzielił kredytu na zakup mieszkania.

Po wykończeniu mieszkania, kiedy jego wartość wzrosła uzyskała Pani kredyt hipoteczny na skonsolidowanie wcześniej zaciągniętych pożyczek;

• limit debetowy w XXX– 18.000 zł,
• kredyt gotówkowy w XXX – 15.361 zł 18 gr;
• pożyczka gotówkowa w XXX – 34.032 zł 69 gr;
• i na potrzeby własne – 12.606 zł 13 gr.

W chwili sprzedaży mieszkania dwa kredyty obciążające hipotekę mieszkania zostały spłacone przez kupującego, tj. kredyt na zakup mieszkania w kwocie 100.808 zł 14 gr i kredyt na spłatę zadłużenia wynikającego z kredytu hipotecznego w kwocie 79.333 zł 20 gr.

Pozostałe środki finansowe, które zostały ze sprzedaży mieszkania przeznaczyła Pani na kupno i modernizację mniejszego mieszkania, położonego na tym samym osiedlu.

W dniu 13 października 2010 r. złożyła Pani deklarację PIT-23 wpłacając jednocześnie należny podatek od niewykorzystanej kwoty w wysokości 3.459 zł i kwotę odsetek w wysokości 378 zł.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy spłata kredytu hipoteczno-konsolidacyjnego w wysokości 79.333 zł 20 gr stanowi wydatkowanie środków na cele mieszkaniowe..

Zdaniem Pani, spłata kredytu, który obciążał hipotekę mieszkania powinna być uznana jako wydatek mieszkaniowy, ponieważ pieniądze uzyskane z kredytów wcześniej zaciągniętych (objętych tą umowa kredytową) i kwoty na własne potrzeby w całości przeznaczyła na lokal mieszkalny, jego adaptację i wykończenie.

W związku z tym – uważa Pani – że spłata kapitału i odsetek od kredytu hipotecznego w łącznej kwocie 79.333 zł 20 gr powinna być uwzględniona jako wydatek, który spełnia wymogi określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pani w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na to, że lokal mieszkalny, będący przedmiotem sprzedaży nabyła Pani w 2006 r. do ustalenia skutków podatkowego jego zbycia należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie do art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.) przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Natomiast w myśl art. 28 ust. 2 i 2a podatek od przychodu, o którym mowa w ust. 1, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a: w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
• na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
• na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie (art. 21 ust. 16 ustawy).

Zwolnieniu od podatku dochodowego, co wynika z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., podlegają również przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają w ramach ulgi odsetkowej na podstawie art. 26 b (art. 21 ust. 2a).

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

1. budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2. przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na:
   
   
   1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
   2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części- przeznaczonych na cele rekreacyjne,
   
   
3. przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

Natomiast, w myśl art. 28 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust.1 pkt 32 lit. a) lub e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. – podatek płatny jest najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi;

1. od terminu płatności określonego w ust. 2 do dnia, w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży – w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych,
2. począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, w szczególności z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy, iż okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jest wydatkowanie przychodu na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętych na określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) cele mieszkaniowe. Jednocześnie wskazać również należy, iż zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania ma charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w dniu 30 września 2008 r. sprzedała Pani mieszkanie położone w W. za kwotę 340.000 zł, które nabyła w dniu 9 marca 2006 r. Mieszkanie to kupiła Pani w stanie developerskim ze środków uzyskanych z zaciągniętego hipotecznego kredytu bankowego.

Nie posiadała wówczas własnych środków finansowych i znajdowała się w bardzo trudnej sytuacji życiowej. Musiała opuścić wraz z córką dom wcześniej zamieszkiwany wspólnie z mężem (dom był wyłączną własnością męża) i wynająć mieszkanie. Chcąc zapewnić sobie i córce godne i bezpieczne warunki życia zdecydowała się Pani na kupno mieszkania. Wykończenia tego mieszkania dokonała Pani przy zaciągnięciu kredytów bankowych (w tym na cele konsumpcyjne) bowiem w tamtym okresie kredyty mieszkaniowe musiały posiadać zabezpieczenie hipoteczne, a Pani nie miała innej nieruchomości, niż to mieszkanie, którego hipoteka była obciążona przez Bank., który udzielił kredytu na zakup mieszkania.

Po wykończeniu mieszkania, kiedy jego wartość wzrosła uzyskała Pani kredyt hipoteczny na skonsolidowanie wcześniej zaciągniętych pożyczek;

• limit debetowy w XXXX – 18.000 zł,
• kredyt gotówkowy w XXX – 15.361 zł 18 gr;
• pożyczka gotówkowa w XXXX – 34.032 zł 69 gr;
• i na potrzeby własne – 12.606 zł 13 gr.

W chwili sprzedaży mieszkania dwa kredyty obciążające hipotekę mieszkania zostały spłacone przez kupującego, tj. kredyt na zakup mieszkania w kwocie 100.808 zł 14 gr i kredyt na spłatę zadłużenia wynikającego z kredytu hipotecznego w kwocie 79.333 zł 20 gr.

Pozostałe środki finansowe, które zostały ze sprzedaży mieszkania przeznaczyła Pani na kupno i modernizację mniejszego mieszkania, położonego na tym samym osiedlu.

Jak wskazano powyżej katalog zawierający cele, na które musi być zaciągnięty kredyt lub pożyczka, aby podatnikowi przysługiwało z mocy ustawy zwolnienie, wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty.

Zwolnienie to nie dotyczy zatem przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) a wydatkowanych na spłatę kredytu czy pożyczki zaciągniętych na inne cele, w tym również na spłatę kredytu konsolidacyjnego, czyli kredytu, który został zaciągnięty na spłatę innych zobowiązań, tj. limitu debetowego, kredytu gotówkowego i pożyczki gotówkowej oraz na potrzeby własne. W tym przypadku bez znaczenia pozostaje również fakt, że kredyt konsolidacyjny przeznaczony został na cele mieszkaniowe oraz spłatę kredytu (pożyczki) wykorzystanych wcześniej na ten cel. Nie dokonała Pani bowiem spłaty kredytu zaciągniętego na sfinansowanie samej inwestycji mieszkaniowej, lecz spłaty kredytu zaciągniętego na spłatę innych zobowiązań (kredytu, pożyczek) oraz potrzeby własne. Takiego zaś przeznaczenia środków nie przewiduje art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy.

Pokreślić należy również, iż – zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa – zwolnienia podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Reasumując, odnosząc stan faktyczny na grunt powołanych w niniejszej interpretacji indywidualnej przepisów stwierdzić zatem należy, iż spłata kredytu konsolidacyjnego nie stanowi wydatku na cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy, a co za tym idzie nie uprawnia do przedmiotowego zwolnienia.

Końcowo należy dodać, iż dokumenty dołączone przez Panią do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pani w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.