P O S T A N O W I E N I E

Działając na podstawie art. 216 § 1 w związku z art. 14a ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 z 1997r., poz. 926 ze zm.) Naczelnik Urzędu Skarbowego w Krapkowicach po rozpatrzeniu złożonego przez Spółdzielnię wniosku w dniu 15.12.2004 r. dotyczącego interpretacji przepisów prawa podatkowego w kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów różnicy powstałej pomiędzy wyższą wartością księgową, określającą poniesione nakłady a niższą wartością rynkową uzyskaną w wyniku sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki wraz z wybudowanym na tej działce budynkiem - uznaje stanowisko Spółdzielni jako prawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Zgodnie z art. 14a § 4 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ) udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie.

Wnioskiem z dnia 15.12.2004 r. Spółdzielnia Mieszkaniowa zwróciła się z prośbą o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego, a mianowicie czy w przypadku sprzedaży przez Spółdzielnię Mieszkaniową prawa wieczystego użytkowania działki oraz wybudowanego na tej działce 3 kondygnacyjnego budynku w stanie surowym zamkniętym wraz z przylegającym do niego budynkiem 1 kondygnacyjnym użytkowanym na lokale handlowe (wykończenie części parterowej przez najemcę lokalu handlowego) – różnica pomiędzy wyższą wartością księgową określającą poniesione nakłady a niższą wartością rynkową może zostać uznana za koszty stanowiące koszty uzyskania przychodów?

Przepis art. 14a § 1 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) stanowi iż stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego (...) na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Jak wynika ze stanu przedstawionego przez podatnika - budowa 3 kondygnacyjnej części budynku w stanie surowym zamkniętym (bez instalacji technicznych) została zakończona w 1991 r. i do chwili obecnej część ta nie jest użytkowana. Natomiast część 1 kondygnacyjna została oddana do użytkowania w 1995 r. Na podstawie decyzji o zmianie sposobu użytkowania, obie części miały pierwotnie stanowić budynek administracyjno-warsztatowy.W okresie, kiedy rozpoczynano budowę w/w budynku Spółdzielnia zamierzała realizować budowę dużego osiedla mieszkaniowego w obrębie którego znajduje się budynek będący przedmiotem zapytania, jednak oddano do użytku tylko pięć budynków mieszkalnych.Przyczyną zaniechania dalszej budowy były względy ekonomiczne, a przede wszystkim wysoka inflacja oraz wzrost oprocentowania kredytów bankowych jakie Spółdzielnia musiałaby zaciągnąć, aby zakończyć realizację tego zadania inwestycyjnego.Koszt budowy nieruchomości widnieje w ewidencji księgowej jako środki trwałe w budowie, w kwocie wyższej niż wymieniona w umowie przedwstępnej sprzedaży.Zdaniem Spółdzielni nie ma zastosowania w tym przypadku art. 16 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowiący, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów zaniechanych inwestycji, czyli różnica pomiędzy wartością księgową a wartością rynkową będzie stanowić koszt podatkowy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) – kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.Aby określony koszt można było uznać za koszt uzyskania przychodów między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek powodujący, iż poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.Ocena, czy w konkretnym przypadku pomiędzy poniesieniem kosztu związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwością uzyskania przychodu zachodzi związek przewidziany w art. 15 ust. 1 w/ ustawy, winna doprowadzić do ustalenia, czy poniesiony wydatek przyczynił się lub mógł się przyczynić do osiągnięcia przez podatnika przychodu z danego źródła. Ustawodawca w omawianym przepisie nie stawia wprost wymogu, by poniesiony koszt przyniósł określony przychód, lecz był poniesiony w celu jego osiągnięcia. Zatem kosztem uzyskania przychodów byłyby uzasadnione racjonalnie i gospodarczo nakłady i wydatki związane z działalnością gospodarczą podatnika, który przez ich poniesienie („w celu”) zmierza do osiągnięcia przychodów z tego źródła.Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - wydatki na inwestycje nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Mogą one jedynie, przy pomocy amortyzacji, a zwłaszcza odpisów amortyzacyjnych, zmniejszać przychód osoby prawnej. Pod pojęciem inwestycji należy rozumieć środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.), natomiast przez środki trwałe w budowie, stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 16 w/w ustawy o rachunkowości, rozumie się zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.Zaniechanie inwestycji w tym rozumieniu i ujęciu art. 16 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to brak podejmowania kolejnych czynności związanych z prowadzonym procesem inwestycyjnym. Jest to brak działania, zaprzestanie dokonywania następnych czynności, a w konsekwencji rezygnacja z podjętych wcześniej zamierzeń i odstąpienie od inwestycji w związku z czym nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów.Jednakże zaniechana inwestycja w momencie jej sprzedaży zmienia swój przedmiotowy charakter, a sama jej sprzedaż powoduje uzyskanie przychodu, a więc powstanie związku przyczynowo-skutkowego między przychodem a kosztem. Zaistnienie takiego związku uzasadnia uznanie kosztów poniesionych na wytworzenie obiektu będącego przedmiotem sprzedaży za koszt uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przy sprzedaży składnika majątkowego nie jest istotne jaki to jest składnik (np. środek trwały, inwestycja rozpoczęta, wyrób gotowy czy półfabrykat), istotne są natomiast przychody i koszty.Podkreślić należy, iż w przypadku uzyskania przychodu znacznie niższego od poniesionych kosztów, przychód ten powinien być zbadany co do zgodności z przepisami art. 14 wspomnianej wyżej ustawy, który stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami i prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

W związku z powyższym różnica pomiędzy wartością księgową, określającą poniesione nakłady a wartością rynkową w przypadku sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki wraz z wybudowanym na tej działce budynkiem w stanie surowym - zdaniem tutejszego organu podatkowego będzie stanowić koszt uzyskania przychodu.

Powyższa interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i została udzielona w oparciu o stan prawny istniejący w dniu 21.02.2005 r. i nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na postanowienie służy prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu za pośrednictwem tut. organu w terminie 7 dni od dnia jego doręczenia.