Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, działając na podstawie art. 14b § 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2004 r., dokonuje zmiany informacji udzielonej przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie w piśmie z dnia 23.12.2004 r. (znak: I US II-443-227/04):

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez pana Jarosława Ł. we wniosku z dnia 23.11.2004 r. wynika, iż uzyskuje przychody z tytułu zatrudnienia na pół etatu jako architekt oraz z działalności wykonywanej osobiście, które zostały wymienione w art. 13 pkt 2 - 8 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) na podstawie umów o dzieło. Wobec powyższego Wnioskodawca zwraca się z zapytaniem, czy:

1. przychody uzyskiwane wyłącznie z działalności wykonywanej osobiście, które zostały wymienione w art. 13 pkt 2 - 8 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) na podstawie umów o dzieło, które nie są zawierane z pracodawcą i w umowach tych określono zależności dotyczące: warunków wykonania umowy, wynagrodzenia, a przede wszystkim odpowiedzialności zatrudniającego za czynności zatrudnionego, podlegają opodatkowaniu VAT,
2. przychody uzyskiwane wyłącznie z działalności wykonywanej osobiście, które zostały wymienione w art. 13 pkt 2 - 8 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie umów o dzieło podlegają opodatkowaniu VAT,
3. jaki wpływ na zaistniały fakt ma otrzymana pensja od pracodawcy.

Ad 1. Zgodnie z definicją zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą są podatnikami, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o VAT (ust. 2 cyt. przepisu) obejmuje wszelką działalność usługodawców, a także osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. W myśl art. 15 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy nie uznaje się za działalność gospodarczą, o której mowa wyżej wykonywania czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2 - 8 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonywania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności.

Z analizy przedmiotowego pisma wynika, że umowy zawierają wszystkie warunki zawarte w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku VAT, a zatem jeżeli sposób wykonania tych umów, a w szczególności ich realizacja przez strony spełnia wyżej określone wymogi, to czynności te w świetle art. 15 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy o podatku VAT są wyłączone z samodzielnej działalności gospodarczej i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad 2. Jak z powyższego wynika, jeżeli umowa o dzieło nie spełnia warunków zawartych w art. 15 ust. 3 pkt 3 cyt. wyżej ustawy o podatku VAT, to przychody z ww. tytułu, zgodnie z art. 15 ust. 1 podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie na podstawie w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT zwolniono od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równówartości 10.000 euro. Natomiast dla podatników rozpoczynających wykonywanie w trakcie roku podatkowego czynności określonych w art. 5 ustawy o VAT przewidziano w art. 113 ust. 9 ustawy o VAT, zwolnienie od podatku od towarów i usług, jeżeli przewidywana przez podatnika wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży, kwoty o której mowa w ust. 1 ustawy. Zgodnie z art. 168 ust. 1 i ust. 3 w 2004 r. kwotę, o której mowa w art. 113 ust. 1 przyjmuje się w wysokości określonej przepisem wykonawczym wydanym na podstawie art. 14 ust. 11 pkt 1 ustawy z dnia 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). W 2004 r. limit ten określono według średniego kursu euro na pierwszy roboczy dzień października 2003 r. w kwocie 45.700 zł. Do obliczenia wartości „sprzedaży opodatkowanej”, o której mowa w art. 113 ust. 1 za rok 2003 oraz okres od dnia 1.01.2004 r. do dnia 30.04.2004 r., wg zasad ustalonych w art. 168 ust. 1 i 3, przyjmuje się wartość sprzedaży towarów w rozumieniu art. 14 ust. 1 ww. ustawy z dnia 8.01.1993 r., a więc zarówno wartość sprzedaży opodatkowanej, jak i zwolnionej według obowiązujących do dnia 30.04.2004 r. przepisów. W okresie tym, dyspozycją art. 7 ust. 1 pkt 6, przychody, o których mowa w art. 13 pkt 2 - 8 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych były przedmiotowo zwolnione od VAT, zatem wartość uzyskanych w tym okresie przychodów należy uwzględnić przy obliczaniu wartości sprzedaży uprawniającej do zwolnienia z art. 113 ust. 1 obecnie obowiązującej ustawy. Analogicznie należy postąpić w celu prawidłowego obliczenia wartości sprzedaży za okres od 1.01.2004 r. do 30.04. 2004 r., zaś w okresie od 1.05.2004 r. ująć wyłącznie wartość przychodów z umów niepodlegających zwolnieniu przedmiotowemu (ze względu na rodzaj wykonywanych czynności). Do kwoty limitu nie wlicza się kwot z umów o dzieło, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2 - 8 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonywania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności.

W przypadku utraty prawa do zwolnienia z powodu przekroczenia obliczonej wg powyższych zasad wartości przychodu z umów o dzieło w kwocie 45.700 zł w 2004 r., a w przypadku podatników rozpoczynających wykonywanie takich umów w ciągu 2004 r. - wartości przychodu obliczonego według podanych wyżej zasad proporcjonalnie do okresu prowadzonej działalności - zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka ponad tę kwotę. (art. 113 ust. 5).

Ad 3. Czynności wykonywane w ramach umowy o pracę nie są traktowane jako samodzielna działalność gospodarcza w związku z tym otrzymane wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku VAT nie wlicza się wynagrodzenia otrzymanego za czynności wykonane w ramach umowy o pracę.