W odpowiedzi na pismo Spółdzielni z dnia 23.12.2003 r. (datownik tut. Organu z dnia 30.12.2003 r.) w sprawie stosowania przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Tarnowie działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) informuje co następuje:

Jak wynika z ww. pisma Spółdzielnia prowadzi budowę mieszkań na sprzedaż, na poczet której przyszli właściciele wpłacają zaliczki. Każdorazowa wpłata zaliczki na poczet mieszkania jest potwierdzana fakturą VAT, natomiast wartość i udział gruntu na poszczególnych nabywców jest znany dopiero w momencie dokonania fizycznego podziału nieruchomości. Zdaniem Spółdzielni wartość gruntu powinna być uwzględniana w ostatniej fakturze zaliczkowej, kiedy to fizyczny podział gruntu jest już przeprowadzony.

W dniu 4.02.2004 r. Spółdzielnia uzupełniła ponadto wniosek o projekt umowy zawieranej z potencjalnymi nabywcami lokali mieszkalnych, na mocy której Inwestor tj. Spółdzielnia zobowiązuje się do wybudowania, a nabywca do zakupu budynku mieszkalnego wielorodzinnego o określonej powierzchni użytkowej. Następnie - zgodnie z postanowieniem tejże umowy - Inwestor zobowiązuje się do wyodrębnienia przedmiotowego lokalu i ustanowienia odrębnej własności lokalu, przeniesienia tego prawa wraz z udziałem w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej i części wspólnej nieruchomości budynkowej, na której znajduje się ten budynek i lokal na rzecz nabywcy.
Wysokość należności, warunki oraz terminy zapłaty reguluje § 5 ww. umowy.

Na wstępie podkreślić należy, iż w przypadku sprzedaży lokali i budynków zgodnie z art. 6 ust. 7b ww. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym obowiązek powstaje w szczególnym momencie tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia od dnia wydania lokalu. Każdorazowe więc otrzymanie zadatku, zaliczki, przedpłaty czy raty przed wydaniem lokalu powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części, z uwzględnieniem 7% stawki podatku (zgodnie z art. 6 ust. 8d ww. ustawy i § 66 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.).

Na podstawie art. 32 ust. 1 ww. ustawy podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2, obowiązani są wystawiać fakturę stwierdzającą w szczególności sprzedaż towarów, jej datę, cenę jednostkową bez podatku, wartość sprzedaży, kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.
Zgodnie z art. 32 ust. 2 ww. ustawy podatnicy świadczący usługi, w tym również w zakresie handlu i gastronomii, nie mają obowiązku wystawiania faktur VAT osobom fizycznym nie prowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Fakturę, o której mowa powyżej należy wystawić zgodnie z § 40 ww. rozporządzenia nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego i nie wcześniej niż 30 dnia przed powstaniem tego obowiązku.

Godzi się także zauważyć, iż grunt nie jest towarem w rozumieniu art. 4 pkt 1 ww. ustawy. W przypadku sprzedaży budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli zgodnie z art. 15 ust. 2a ww. ustawy z podstawy opodatkowania wyłącza się wartość gruntu.
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega także sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu jako nie wymieniona w art. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedaż tych przedmiotów majątku Spółdzielni podlega jedynie podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W kwestii sposobu dokumentowania należności pobieranych z tytułu raty na poczet sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu zwrócić należy uwagę na fakt, iż ciążący na podatniku na mocy art. 32 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym obowiązek wystawienia faktury stwierdzającej sprzedaż towarów dotyczy jedynie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie ww. art. 2 ustawy.

Obowiązek dokumentowania sprzedaży fakturami VAT - zgodnie z § 34 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) - dotyczy wszystkich zarejestrowanych podatników posiadających NIP lub posługujących się numerem tymczasowym. Obowiązek ten nie dotyczy jedynie podatników korzystających ze zwolnień określonych w art. 14 ust. 1,5,6 ww. ustawy oraz wykonujących wyłącznie czynności wymienione w art. 7 ust. 1 ww. ustawy lub czynności zwolnione z opodatkowania.
Natomiast czynności nie podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług winny być dokumentowane rachunkami, o których mowa w art. 87 ustawy Ordynacja podatkowa lub innym dokumentem zgodnym z wymogami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. Nr 121, poz. 591 ze zm.).

Zauważyć w szczególności należy, iż przedmiotem umowy wg załączonego projektu jest zobowiązanie się użytkownika wieczystego gruntu do wybudowania na tym gruncie domu oraz do ustanowienia - po zakończeniu budowy - odrębnej własności lokalu i przeniesienie tego prawa wraz z udziałem w użytkowaniu wieczystym nieruchomości gruntowej i częścią wspólną nieruchomości budynkowej, na której znajduje się ten budynek na drugą stronę umowy, która zobowiązuje się do zakupu ww. przedmiotu umowy oraz dokonywania ratalnych wpłat określonych kwot na poczet przyszłej sprzedaży ww. nieruchomości i praw.

Istotne jednak jest, iż kwestie dotyczące zasad kalkulacji ceny w ramach umowy zobowiązującej do sprzedaży rzeczy przyszłych należą wyłącznie do stron umowy. Mając także na uwadze obowiązki Spółdzielni jako podatnika podatku od towarów i usług wynikające z treści art. 27 ust. 4, art. 2, art. 6 ust. 7b, art. 26 i art. 33 ust. 1 ww. ustawy przedmiot opodatkowania winien zostać określony jednoznacznie. W przypadku udokumentowania raty (zaliczki) na poczet sprzedaży przedmiotowej nieruchomości budynkowej i części wspólnej nieruchomości, zgodnie z treścią § 5 projektu umowy, a więc według przelicznika za 1m2 powierzchni użytkowej uwzględniającej koszt działki i należnego podatku od towarów i usług obowiązek określenia rzeczywistej wartości obrotu podlegającego opodatkowaniu nie zostanie zrealizowany.

Zasadne wobec powyższego będzie, zgodnie ze stanowiskiem Spółdzielni zawartym w piśmie złożonym 30.12.2003 r. w tut. Urzędzie, iż wolą strony umowy jest, aby wpłacane w ratach kwoty, zgodnie z treścią art. 6 ust. 8d ustawy dokonywane są na poczet sprzedaży samodzielnych lokali i wspólnych części budynku. Otrzymanie każdej wpłaty zobowiązuje Spółdzielnię do wystawienia faktury zgodnie z ww. § 40 rozporządzenia.

W przypadku zaś dokonania sprzedaży rzeczy tj. samodzielnego lokalu mieszkalnego - oraz części wspólnej budynku jak również prawa do udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu winno nastąpić końcowe rozliczenie kosztów budowy i właściwe udokumentowanie czynności nie podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak również zdarzeń wymagających ewentualnej korekty faktur wystawianych wcześniej.