Stan faktyczny

Podatnik, będąc spadkobiercą, odziedziczył po zmarłym majątek i obecnie zamierza złożyć do sądu wniosek o stwierdzenie nabycia spadku. W skład masy spadkowej wchodzi m.in. roszczenie o przeniesienie własności udziału w nieruchomości. Przedmiotowe roszczenie powstało na podstawie umowy sprzedaży nieruchomości zawartej w formie aktu notarialnego w 1937 roku na podstawie art. 313 Kodeksu Cywilnego Niemieckiego, tzw. Burgeliche Gesetzbuch (dalej Kc. niem.). Pod rządami w/w regulacji zawarcie umowy sprzedaży nie wywoływało skutku rozporządzającego -przeniesienia własności- stanowiąc jedynie zobowiązanie do takiego rozporządzenia. Dla wywołania skutków rzeczowych konieczne było dokonanie przez sprzedawcę dodatkowych czynności w wykonaniu istniejącego zobowiązania. W odniesieniu do nieruchomości czynnościami tymi były -stosownie do § 873 i § 925 Kc. niem.- tzw. powzdanie (wyrażenie zgody zbywcy i nabywcy na przeniesienie własności) oraz wpis w księdze gruntowej, czego do śmierci spadkodawcy nie dopełniono.

Podatnik podkreśla, iż „w chwili dokonania czynności prawnej zobowiązującej do przeniesienia własności gruntu, (...) nieruchomość nie była jeszcze zabudowana.” Natomiast w okresie późniejszym „na przedmiotowej nieruchomości współwłaściciel tego gruntu wybudował z własnych środków pieniężnych budynek mieszkalny.”

Ocena prawna stanu faktycznego

Na wstępie wyjaśnić należy, że wynikający z art.14a § 1 Ordynacji podatkowej charakter obowiązku organów podatkowych udzielania podatnikom pisemnych informacji o zakresie stosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, wyklucza kwestionowanie zgodności z prawdą przedstawionych przez podatnika zdarzeń, np. faktu nabycia w spadku przedmiotowego roszczenia. Dlatego też niniejsza interpretacja opierać się będzie na założeniu, iż opisane roszczenie majątkowe -nie będąc przedawnione w dniu śmierci spadkodawcy- weszło w skład masy spadkowej i zostało nabyte przez podatnika w drodze dziedziczenia.

Przechodząc do zagadnień materialnoprawnych zauważyć należy, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 roku o podatku od spadków i darowizn (j.t. DzU. z 2004 r. nr 142, poz. 1514 ze zm.) nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na tym terytorium tytułem spadku podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Roszczenie o przeniesienie własności nieruchomości jest prawem majątkowym, wchodzącym do spadku i podlegającym dziedziczeniu z mocy art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego (dalej Kc.), zgodnie z którym prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób – spadkobierców.

Oznacza to, że nabycie wskazanego prawa majątkowego (tj. roszczenia o przeniesienie własności nieruchomości) objęte jest zakresem przedmiotowym przywołanego art. 1 ust.1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Natomiast w świetle zapisu art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy obowiązek podatkowy, przy nabyciu w drodze dziedziczenia, powstaje –co do zasady- z chwilą przyjęcia spadku. Jeżeli zaś nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się postanowienia.

Na uwagę w omawianej sprawie zasługuje także regulacja art. 47 i art. 48 Kc., wyrażająca regułę, że do części składowych gruntu -które nie mogą być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych- należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (zasada superficies solo cedit). Zatem wzniesiony na nieruchomości gruntowej budynek staje się -jako część składowa- własnością właściciela (współwłaściciela) gruntu, niezależnie od jego wartości i bez względu na to, kto budynek ów wzniósł.

Konsekwencją obowiązywania powyższej zasady w omawianej sprawie będzie brak możliwości przeniesienia na podatnika –w wyniku zaspokojenia nabytego w spadku roszczenia- własności udziału w gruncie bez przeniesienia własności udziału w usytuowanym na nim budynku mieszkalnym, jeżeli istniał w dacie śmierci spadkodawcy.

Istotny jest bowiem status nieruchomości, do której odnosi się udział, w dacie nabycia przez spadkobiercę roszczenia, czyli w dacie otwarcia spadku (śmierci spadkodawcy) bowiem w tym dniu -jak wynika z wyżej powołanego art. 922 § 1 Kc. - prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą na następcę prawnego (spadkobiercę).

W niniejszej sprawie przywołać również należy treść art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, wg którego, podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (tzw. czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Odnosząc powyższe regulacje do zaprezentowanego stanu faktycznego stwierdzić należy, że jakkolwiek wartość tego składnika masy spadkowej odpowiada wartości roszczenia o przeniesienie udziału w nieruchomości zabudowanej w/w budynkiem mieszkalnym (budynek mieszkalny stanowi bowiem część składową nieruchomości - gruntu), to jednocześnie roszczenie współwłaścicieli gruntu o zwrot nakładów poczynionych na wzniesienie tegoż budynku należy kwalifikować jako ciężar spadku w rozumieniu art. 7 ust. 1. Zatem wartość nakładów (w części poczynionej na udziale w prawie własności gruntu należnym spadkodawcy) podlegać będzie odliczeniu od podstawy opodatkowania, jeżeli nie została zwrócona za życia spadkodawcy.