W odpowiedzi na pismo z dnia 28.07.2003 r. (data wpływu 29.08.2003 r.) uzupełnione w dniu 05.08.2003 r. dotyczące udzielenia informacji w sprawie odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT przy zaliczkowej formie zakupu lokalu handlowego Urząd Skarbowy - Nowa Huta, Dział Podatków Pośrednich, zgodnie z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, informuje, co następuje:

Podatnik zwrócił się z zapytaniem, czy może dokonać odliczenia podatku naliczonego z faktur zaliczkowych na zakup dwóch lokali handlowych. Zawarł on umowę przedwstępną kupna w formie aktu notarialnego. Sprzedający zobowiązał się do udostępnienia mu przedmiotowych lokali. Podatnik wpłacił tytułem zadatku kwotę nie przekraczającą 50% wartości transakcji, reszta spłaty w formie kolejnych rat miesięcznych. Przedmiotem zapytania Podatnika jest możliwość odliczania podatku naliczonego z otrzymanych faktur VAT dokumentujących wpłacone zaliczki na zakup lokali, jak również z faktury VAT za usługę notarialną.
Przedmiotem zapytania Podatnika są również następujące zagadnienia:

1) dotyczące podatku od towarów i usług:

- w której pozycji deklaracji VAT-7 Podatnik winien wykazać podatek naliczony z tytułu otrzymanych faktur VAT;
- czy od zakupionych drzwi do lokalu przysługuje mu prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony;
- czy przysługuje mu prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu otrzymanych faktur, dokumentujących ponoszenie opłat za eksploatację lokalu;

2) dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych:

- czy wpłacony zadatek powiększa wartość początkową środka trwałego;
- kiedy można rozpocząć amortyzację lokali;
- czy zakup drzwi do lokali stanowi inwestycję w obcym środku trwałym;
- czy wydatki eksploatacyjne stanowią koszt uzyskania przychodu.

W dniu 05.08.2003 r. doręczył Pan własne stanowisko w sprawie, które nie wyczerpuje jednak wszystkich zagadnień poruszanych w zapytaniu. W piśmie doręczonym w dniu 05.08.2003 r. zauważa Pan, że w myśl art. 6 ust. 7b ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) każda zapłata za lokal, będąca nawet zaliczką zobowiązuje sprzedawcę do wystawienia faktury zaliczkowej, a nabywcę uprawnia - w trybie art. 19 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na podstawie faktury zaliczkowej. Wątpliwości Pana budzi sentencja wyroku NSA z dnia 18 kwietnia 2002 r., Sygn. akt: III SA 3096/00, która stanowi, że prawo odliczenia podatku od towarów i usług uwarunkowane jest przejęciem lokalu na własność bez względu na wysokość wpłaconych uprzednio zaliczek.

Na podstawie ww. faktów Urząd Skarbowy zauważa, co następuje:

Obniżenie podatku należnego o podatek naliczony jest prawem podatnika przysługującym mu po spełnieniu łącznym wszystkich przepisów zawartych w art. 19-25 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz przepisach wykonawczych, wydanych na podstawie art. 23 tej ustawy.

W przypadku, gdy przedmiotem nabycia mają być lokale, ustawodawca wprowadził szczególny moment powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy, zawarty w art. 6 ust. 7b ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Obowiązek podatkowy u sprzedawcy powstaje nie tylko z chwilą wydania ich, lecz także z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty rozumianej tu (zgodnie z art. 6 ust. 8d ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym) jako zadatku, zaliczki, przedpłaty czy raty. Na sprzedawcy ciąży obowiązek wystawienia faktury nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego - w myśl § 40 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.). Nabywca takiej faktury jest uprawniony na podstawie art. 19 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony - przy założeniu spełnienia wszystkich pozostałych warunków ustawowych.

Jeżeli zatem wymienione w piśmie lokale nabędzie Pan dla celów osiągania sprzedaży opodatkowanej w aktualnym stanie prawnym nie występuje przeszkoda do obniżenia podatku należnego - już na podstawie faktur dokumentujących dokonywanie przedpłat (zaliczek, zadatków). Należy jednak wskazać, że umowa sprzedaży lokali, będących nieruchomościami zawarta bez zachowania formy szczególnej - aktu notarialnego, jako nieważna z mocy prawa nie rodzi skutków prawnych - nie prowadzi do nabycia nieruchomości w myśl przepisów Kodeksu cywilnego. Teza ta została także potwierdzona w orzecznictwie NSA - również w zacytowanym przez Pana wyroku. Nie oznacza to jednak, że podatnik przed zawarciem umowy w formie aktu notarialnego na nabycie lokalu, która zawierana jest po wybudowaniu lokalu, czy uregulowaniu pełnej należności, nie nabywa uprawnień do korzystania z odliczenia podatku na podstawie faktur zaliczkowych. O uprawnieniu tym stanowi bowiem cytowany art. 19 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Za sprzeczne z prawem podatkowym byłby uznany fakt odliczenia podatku na podstawie faktur zaliczkowych, gdyby okazało się, że nabywca lokalu w ogóle nie wszedł w jego prawne posiadanie (tj. nie zawarł umowy kupna - sprzedaży w formie aktu notarialnego). Wówczas istniałby obowiązek skorygowania dokonanych uprzednio odliczeń podatku - na podstawie § 48 ust. 4 pkt. 5 lit. c ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r.

Odnośnie pozostałych zagadnień poruszanych w zapytaniu dotyczących podatku od towarów i usług należy wskazać, że na gruncie obecnie obowiązujących przepisów podatkowych nie istnieje przeszkoda do wykazywania podatku naliczonego z tytułu nabywanych lokali w deklaracji VAT-7 w pozycji dotyczącej wydatków zaliczanych do środków trwałych, pod warunkiem, że podatnik na podstawie odrębnych przepisów zaliczy nabywane przedmioty do środków trwałych, podlegających amortyzacji. Nie stanowi także naruszenia przepisów fakt odliczenia podatku z tytułu ponoszonych wydatków eksploatacyjnych użytkowanych lokali, czy innych wydatków (np. opłata notarialna) - przy założeniu spełnienia wszystkich ww. warunków ustawowych, uprawniających do takiego odliczenia.

Nadmienia się, że odpowiedź udzielona niniejszym pismem dotyczy zagadnień dotyczących podatku od towarów i usług. Odpowiedź z zakresu podatku dochodowego udzielona zostanie odrębnym pismem.