INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26.07.2012 r.(data wpływu 30.07.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 38.11 - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30.07.2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 38.11.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca złożył ofertę w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego, w którym Zamawiający – Spółka S.A. określił przedmiot zamówienia mianem kompleksowej usługi utrzymania w czystości kolejowych wagonów osobowych i lokomotyw kursujących w pociągach Spółki S.A. W wyniku unieważnienia postępowania w zakresie części zadań i odrzucenia niektórych ofert, nie zostały jeszcze udzielone zamówienia na wszystkie zadania objęte postępowaniem, które nadal się toczy. Ponadto wnioskodawca oferuje i wykonuje na rzecz przewoźnika kolejowego szereg usług w zakresie szeroko rozumianego utrzymywania czystości taboru kolejowego. W związku z tym w działalności wnioskodawcy niezbędna jest pewność co do prawidłowego stosowania, zarówno w ofertach, jak i przy rozliczaniu wykonanych usług, właściwych dla tych usług stawek podatku od towarów i usług (VAT).

W ogłoszonym przetargu na w/w kompleksową usługę zamawiający klasyfikuje tak określoną przez siebie usługę jako „usługi w zakresie pozostałego sprzątania i czyszczenia” - PKWiU 81.29.1., do której zastosowanie ma na zasadach ogólnych stawka VAT 23%. W formularzu ofertowym wymagane jest podanie ceny netto, podatku VAT oraz ceny brutto za wykonanie całego przedmiotu zamówienia. Cena ta wyliczana jest na podstawie formularzy cenowych, według których na tzw. kompleksową usługę utrzymania czystości składają się obok różnych rodzajów czyszczeń, jak np. czyszczenie okresowe wagonu, także nie mieszczące się w tej grupie specjalistyczne usługi dodatkowe, takie jak m.in.:

1. wybieranie nieczystości z wagonów z zamkniętym obiegiem WC oraz opróżnianie i płukanie zbiorników z zamkniętym obiegiem WC wagonów osobowych, elektrycznych zespołów trakcyjnych autobusów szynowych. Przez urząd statystyczny usługi te zaliczane są do „usług związanych ze ściekami” - PKWiU 37.00.1, do których według podanej klasyfikacji Urzędu Statystycznego w Łodzi powinna być stosowana stawka VAT 8 %.
2. czynności wywozu śmieci z wagonów, klasyfikowane przez urząd statystyczny w Łodzi jako „usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne” – PKWiU 38.11, dla których właściwa stawka podatku VAT wynosi 8%. Ponadto usługi te zlecane są wyspecjalizowanym (uprawnionym) podwykonawcom, którzy wystawiają wykonawcy za ich wykonanie faktury ze stawką VAT 8%, wobec czego obciążenie zamawiającego przez wykonawcę za tą usługę inną kwotą VAT niż według stawki 8% byłoby zaprzeczeniem elementarnej zasadzie stosowania podatku VAT.
   
   

Już z tego niepełnego zestawienia widać, że z ekonomicznego punktu widzenia - wbrew nazwie - zamawiane czynności nie tworzą jednej usługi kompleksowej, ponieważ nie chodzi tu o jedną usługę zasadniczą i usługi pomocnicze, lecz każda z wymienionych usług ujętych w osobnych pozycjach kosztorysu stanowi dla zamawiającego cel sam w sobie i dlatego zamawiający w istocie nie traktuje żadnej usługi jako pomocniczej, a wręcz przeciwnie - zastrzega w SIWZ, że każdą z nich może zlecić (albo nie) odrębnie.

Według warunków przetargu i formularzy (w załączeniu przykładowy formularz cenowy), dla poszczególnych czynności mają być podane ceny netto każdej z nich (bez podawania dla nich podatku VAT) i dopiero po podsumowaniu wszystkich cen netto ma być podany podatek VAT od tej sumy. W dotychczasowej praktyce co miesiąc za te usługi, które zostały zlecone (nie zawsze wszystkie - zależnie od potrzeb zamawiającego) po ich wykonaniu wystawia się faktury z różnymi stawkami VAT, właściwymi dla poszczególnych usług ujętych w SIWZ jako osobne pozycje kosztorysu.

Wymienione różne rodzaje usług nie są współzależne i nie mają charakteru usługi głównej i pomocniczej warunkującej wykonanie usługi głównej, lecz zlecane są osobno, w zależności od potrzeb zamawiającego i odrębnie rozliczane w fakturach. Przedmiotem całego zamówienia jest więc zbiór odrębnych usług, mających charakter samoistny, służących osiągnięciu różnych celów i dlatego zlecanych niezależnie od siebie w interesie zamawiającego.

W praktyce zamawiający wymaga składania w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego oferty określającej ceny netto za poszczególne usługi wchodzące w skład całego zamówienia (bez określenia podatku VAT za każdą z tych usług), a następnie, dopiero po zsumowaniu wszystkich cen netto, podania wysokości podatku VAT od sumy tych cen netto. Nie bez znaczenia pozostaje także stanowisko Zamawiającego, który w odpowiedzi na jedno z pytań dotyczące treści SIWZ wskazał, iż prawidłowość wyliczenia wielkości należnego podatku VAT spoczywać ma na wykonawcy.

Wymienione okoliczności jednoznacznie wskazują, że mimo nazwania objętej przetargiem usługi kompleksową nie chodzi tu o jedną usługę, lecz zbiór różnych i niezależnych od siebie usług, do których stosuje się różne stawki VAT. Zarówno ze sposobu określenia przedmiotu zamówienia w SIWZ, jak i z praktyki wynika, że sam zamawiający jest zainteresowany zlecaniem poszczególnych czynności niezależnie od siebie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy dla w/w czynności wywozu śmieci z wagonów sklasyfikowanych jako „usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne” - PKWiU 38.11 właściwa stawka podatku VAT wynikająca z załącznika 3 wynosi 8%, tak jak stosują podwykonawcy ...

Zdaniem Wnioskodawcy dla czynności wywozu śmieci z wagonów, sklasyfikowanych jako „usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne” - PKWiU 38.11 właściwa stawka podatku VAT wynosi 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast świadczeniem usług, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy zaznaczyć, że w myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Od dnia 1 stycznia 2011 r. na potrzeby podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Wskazać również należy, iż stosownie do Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania rodzaju prowadzonej działalności, wyrobu lub usługi, towaru, środka trwałego lub obiektu budowlanego zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego, który udziela informacji w zakresie stosowania wyżej powołanych standardów klasyfikacyjnych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca złożył ofertę w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego, gdzie przedmiotem zamówienia są kompleksowe usługi utrzymania w czystości kolejowych wagonów osobowych i lokomotyw. W ogłoszonym przetargu na w/w kompleksową usługę zamawiający klasyfikuje określoną przez siebie usługę jako „usługi w zakresie pozostałego sprzątania i czyszczenia” - PKWiU 81.29.1., a usługi dodatkowe takie jak wybieranie nieczystości z wagonów z zamkniętym obiegiem WC oraz opróżnianie i płukanie zbiorników z zamkniętym obiegiem WC wagonów osobowych, elektrycznych zespołów trakcyjnych autobusów szynowych jako „usługi związane ze ściekami” - PKWiU 37.00.1, oraz czynności wywozu śmieci z wagonów, klasyfikowane jako „usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne” – PKWiU 38.11. Spółka dodaje, iż z ekonomicznego punktu widzenia - wbrew nazwie - zamawiane czynności nie tworzą jednej usługi kompleksowej, ponieważ nie chodzi tu o jedną usługę zasadniczą i usługi pomocnicze, lecz każda z wymienionych usług ujętych w osobnych pozycjach kosztorysu stanowi dla zamawiającego cel sam w sobie i dlatego zamawiający w istocie nie traktuje żadnej usługi jako pomocniczej, a wręcz przeciwnie - zastrzega, że każdą z nich może zlecić (albo nie) odrębnie. Wymienione różne rodzaje usług nie są współzależne i nie mają charakteru usługi głównej i pomocniczej warunkującej wykonanie usługi głównej, lecz zlecane są osobno, w zależności od potrzeb zamawiającego. Przedmiotem całego zamówienia jest więc zbiór odrębnych usług, mających charakter samoistny, służących osiągnięciu różnych celów i dlatego zlecanych niezależnie od siebie w interesie zamawiającego. Wobec powyższego wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stosowania właściwej stawki podatku VAT na „Usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne” sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 38.11.

W celu wskazania właściwej stawki podatku na ww. usługi, istotne będzie więc przeanalizowanie przepisów dotyczących opodatkowania usług należących do tego grupowania PKWiU.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Natomiast, stosownie do treści art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Na mocy art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
   
   

Zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienie od podatku możliwe jest jednak tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

W myśl art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Należy zauważyć, iż ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku, czy też obniżonej stawki podatku dla usług polegających na wywozie śmieci z oczyszczonych wagonów, sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 38.11 „Usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne”. Zatem usługi te są opodatkowane, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, według 23% stawki podatku.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 38.11. „Usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne”, jako niewymienione wśród czynności zwolnionych od podatku VAT, ani opodatkowanych obniżonymi stawkami podatku, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, tj. będą opodatkowane wg 23% stawki podatku VAT.

Informuje się ponadto, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 38.11. Natomiast kwestie dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 37.00.1 oraz w zakresie kompleksowości opisywanych czynności zostały rozstrzygnięte w odrębnych interpretacjach.

W niniejszej sprawie należy zwrócić także uwagę, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 O.p., zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.