STAN FAKTYCZNY
Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynika, iż "Firma ..." w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wysłała na delegację służbową zagraniczną pracowników firmy. Podróż do miejsca docelowego odbyła się samolotem jako środkiem transportu. Na miejscu jednak został wynajęty samochód osobowy, którym pracownicy poruszali się w trakcie trwania delegacji za granicą. Po zakończeniu niezbędnych czynności samochód został zwrócony. Powrót do kraju nastąpił ponownie samolotem. Za najęcie samochodu poniesiono wydatki w postaci ustalonych kwot za każdy dzień najmu samochodu oraz za zużyte paliwo w trakcie jego wykorzystania".
Pytanie Pana brzmi "czy wydatki poniesione na wynajęcie samochodu osobowego i zużyte paliwo pojazdu, który nie stanowi środka trwałego firmy, ale służył do wykonania delegacji służbowej pracowników w miejscu ich oddelegowania będzie można w całości zakwalifikować jako koszty uzyskania przychodu zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /.../"?.

STANOWISKO PODATNIKA
"Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /t.jedn.: Dz.U.z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn.zm./, kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Niewątpliwie koszty poniesione na wynajęcie samochodu w miejscu wykonania delegacji służbowej służą osiągnięciu przychodów. Podróż z miejsca A do miejsca B innym środkiem transportu jak pociąg, autobus komunikacji miejskiej czy też inny nie wchodził w grę, gdyż albo takiego połączenia nie było, lub też skorzystanie z niego spowodowałoby wydłużenie trwania delegacji, a nawet niemożność jej wykonania ze względu na czas trwania podróży tymi środkami transportu, a czasem był również nieopłacalny ekonomicznie. Tymczasem art. 23 ust. 46 ustawy o pdof wyłącza z kosztów uzyskania przychodu wydatki z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczy kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu i nakłada obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu tego pojazdu. Uważamy, że przepis ten w naszym przypadku nie powinien mieć zastosowania: prowadzenie jednorazowej ewidencji przebiegu wynajętego pojazdu jest nieracjonalne, ograniczenie kwoty wydatków, możliwych do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu tylko do iloczynu liczby km i stawki za 1 km jest niesprawiedliwe i nieuzasadnione ekonomicznie, gdyż np. podróż pociągiem 4 osób może być kosztowniejsza niż wynajęcie jednego samochodu, którym 4 osoby mogą podróżować. Uważamy, że wydatki tego typu należałoby traktować raczej jako usługę obcą, na którą składa się opłata za każdy dzień korzystania z pojazdu oraz wszelkie wydatki związane z jego eksploatacją. Dlatego też Pana firma może w całości zakwalifikować jako koszty uzyskania przychodu wszystkie wydatki związane z wynajęciem samochodu osobowego w miejscu wykonania delegacji służbowej".

OCENA PRAWNA STANOWISKA PYTAJĄCEGO Z PRZYTOCZENIEM PRZEPISÓW PRAWA
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /tekst jednolity: Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn.zm./ kosztem uzyskania przychodów z poszczególnego źródła, są wszelkie koszty ponoszone w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.
Z podatkowego punktu widzenia kosztami uzyskania przychodów mogą być wydatki, które pozostają w bezpośrednim związku ze źródłem przychodów i zostały poniesione w celu jego osiągnięcia oraz nie są wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy.
Stosownie do zapisu art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.
Przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia podróży służbowej.
Przepis art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy /tekst jednolity Dz.U. z 1998r. Nr 21, poz. 94 z późn.zm./ stanowi, że pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.
Z brzmienia powyższej definicji można wysnuć wniosek, że podróżą służbową jest wyjazd poza miejscowość stałego wykonywania pracy na służbowe polecenie pracodawcy, który to wyjazd związany jest z wykonywaniem zadania służbowego. Podróżą służbową pracownika, jest więc taki wyjazd, który odbywa się na polecenie pracodawcy.
Dla pracowników zatrudnionych w sferze budżetowej rodzaj i wysokość należności przysługujących z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju /Dz.U. Nr 236, poz. 1991 z późn.zm./.
Zaś warunki wypłacania należności z tytułu podróży służbowej pracownikom zatrudnionym w sferze pozabudżetowej, tj. przez pozostałych pracodawców określa pracodawca w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania, albo w umowie o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania /art. 775 § 3 Kodeksu pracy/.
Pracodawcy ci mogą ustalać należności z tytułu podróży służbowych w sposób dowolny, a więc bardziej lub mniej korzystny od ustalonych dla pracowników sfery budżetowej z wyjątkiem diety, gdyż w tym przypadku pracodawca ma obowiązek określić w układzie zbiorowym pracy, regulaminie wynagradzania lub umowie o pracę prawo pracownika do diety za każdą dobę krajowej lub zagranicznej podróży służbowej. Wysokość diety za dobę podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju nie może być niższa niż dieta z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju ustalonej dla pracowników zatrudnionych w sferze budżetowej, tj. w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju /DZ.U. Nr 236, poz. 1990 z późn.zm./ - art 775 § 4 Kodeksu pracy.
W przypadku, gdy pracodawca nie uregulował kwestii zwrotu należności z tytułu podróży służbowej pracowników w układzie zbiorowym pracy, regulaminie wynagradzania lub umowie o pracę, pracownikowi przysługują należności na pokrycie kosztów podróży takie jak pracownikowi zatrudnionemu w jednostce sfery budżetowej /§ 5 art. 775 Kodeksu pracy/.
Zgodnie z § 2 rozporządzenia w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju z tytułu podróży odbywanej w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują:
1/ diety,
2/ zwrot kosztów: a/ przejazdów i dojazdów, b/ noclegów, c/ innych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.
Poza wydatkami określonymi przez przepisy, pracodawca może ustalić inne koszty, które będą podlegały zwrotowi w pełnej i faktycznie poniesionej wysokości, pod warunkiem, że ich poniesienie będzie konieczne dla realizacji zadania zleconego pracownikowi do wykonania.
Zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z Kodeksu pracy, pracodawcę obciążają wszystkie niezbędne koszty poniesione przez pracownika w związku z podróżą służbową.
Zaliczanie przez pracodawcę do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podróżami służbowymi pracowników odbywa się zgodnie z ogólną zasadą, która została określona w cytowanym wyżej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Tym samym, jeżeli podróż służbowa odbywana przez pracownika ma związek z prowadzoną przez jego pracodawcę działalnością gospodarczą, nie ma przeszkód, aby należności wypłacone pracownikowi jako zwrot kosztów tej podróży stanowiły u pracodawcy koszty uzyskania przychodu. Pracodawca może wydatki związane z podróżą służbową pracowników zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów do wysokości należności faktycznie wypłaconych pracownikowi.
Zatem, w przedstawionym stanie faktycznym nie będzie miał zastosowania cytowany pkt 46 ust. 1 art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a poniesione za granicą wydatki /w związku z podróżą służbową pracowników/ na wynajem samochodu osobowego i na zużyte w czasie korzystania z tego samochodu paliwo - w całości stanowią koszty uzyskania przychodów.
W przedmiotowej sprawie należy mieć również na uwadze przepis § 10 ust. 1 pkt 3 cytowanego wyżej rozporządzenia, który stanowi, że nie przysługują pracownikowi ryczałty na pokrycie: kosztów dojazdu z dworca i do dworca kolejowego, autobusowego, portu lotniczego lub morskiego, kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej - jeżeli pracownik nie ponosi kosztów, na których pokrycie przeznaczone są wymienione ryczałty.