Spółka zwraca się z prośbą o wyjaśnienie zasad ujętych w ustawie o podatku od towarów i usług a dotyczących:

1) fakturowania częściowo wykonanej usługi projektowania technicznego,

2) sprzedaży udziałów w spółce z o.o.,

3) uwzględniania wartości czynności niepodlegających opodatkowaniu przy ustalaniu proporcji odliczania częściowego podatku VAT

4) momentu powstania obowiązku podatkowego dotyczącego importu usług reklamowych.

ad. 1)

Z przedstawionego w złożonym wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskująca świadczy usługi w zakresie wykonywania projektów technicznych i zawarła umowę o wykonanie projektu technicznego. Do umowy został dołączony harmonogram mówiący w jakich częściach ma być fakturowana świadczona usługa. Każda część usługi podlegająca zgodnie z umową fakturowaniu, potwierdzona będzie podpisaniem protokołu zdawczo-odbiorczego dotyczącego przekazanej odbiorcy części dokumentów do projektu technicznego.

Wnioskująca formułuje stanowisko, iż obowiązek podatkowy w przedstawionej sytuacji powstaje dopiero po zakończeniu całości usługi niezależnie od tego co stanowi harmonogram fakturowania załączony do umowy.

W opisanym stanie faktycznym zastosowanie znajdują następujące przepisy:

- art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), stosownie do którego obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1,

- art. 19 ust. 4 przywoływanej ustawy podatkowej, zgodnie z którym jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi,

- art. 19 ust. 5 w/w ustawy, zgodnie z którym przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi.

Wypowiadając się w kwestii przedstawionej powyżej, stwierdza się co następuje;

Stosownie do przywoływanych wyżej przepisów, w przypadku świadczenia usług zasadą jest, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi a jeżeli jej wykonanie ma być potwierdzone fakturą, z chwilą z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wykonania tej usługi (art. 19 ust. 1 i 4 w/w ustawy). Usługa jest wykonana, gdy usługodawca zrealizował wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usługi. Jeżeli więc rezultaty usługi można podzielić na części lub etapy, stosownie do przepisów art. 19 ust. 5 w/w ustawy podatkowej, można uznać że częściowe wykonanie usługi następuje po zakończeniu każdego etapu, o ile Podatnik będzie dysponować dowodem potwierdzającym faktyczne wykonanie tego etapu (np: ekspertyzą odnoszącą się do danej nieruchomości, albo protokołem zdawczo-odbiorczym).

Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, iż każda część usługi, zgodnie z zawartą przez Podatnika umową, podlega fakturowaniu i potwierdzona będzie podpisaniem protokołu zdawczo-odbiorczego dotyczącego przekazanej odbiorcy części dokumentów do projektu technicznego.

Zatem Wnioskująca winna wystawić fakturę i opodatkować wykonanie zleconego projektu technicznego, po zakończeniu każdej części tej usługi, potwierdzonej podpisaniem protokołu zdawczo-odbiorczego, zgodnie z momentem powstania obowiązku podatkowego dotyczącego częściowego wykonania usługi (art. 19 ust. 5 w związku z art. 19 ust. 4 w/w ustawy).

ad. 2)

Spółka wskazuje, iż sprzedała udziały w innej spółce z o.o.. Zdaniem Wnioskującej pomimo, iż udziały mają charakter praw majątkowych to nie spełniają one ustawowej definicji towaru oraz definicji świadczenia usługi a zatem nie jest to czynność uregulowana przez ustawę o podatku od towarów i usług.

W opisanym stanie faktycznym zastosowanie mają następujące przepisy:

- art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 54 poz. 535 ze zm.), stosownie do którego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów;

4) wewnnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

- art. 2 pkt 6 przywoływanej ustawy podatkowej, zgodnie z którym, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty,

- art. 7 ust. 1 w/w ustawy, stanowiący iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel,

- art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy podatkowej, stosownie do którego przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Wypowiadając się w kwestii przedstawionej powyżej stwierdza się, iż sprzedaż udziałów w spółce z o.o. w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowi zarówno dostawy towarów jak i świadczenia usług, w tym także przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych, zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

ad. 3)

Ustosunkowując się do kwestii ustalenia proporcji odliczenia częściowego podatku VAT Wnioskująca stwierdza, iż w sytuacji braku możliwości wyodrębnienia przez podatnika zakupu towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zobowiązana jest ustalić proporcję, w oparciu o którą będzie częściowo rozliczała podatek naliczony. Podatnik stwierdza, iż ma wątpliwości co do zakresu ustawowego określenia „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego”.

Spółka formułuje stanowisko, iż są to tylko czynności, które ustawa o VAT zwalnia z podatku oraz otrzymane dotacje i subwencje określone w art. 29 ust. 1. Natomiast sformułowanie to nie obejmuje czynności nie podlegających opodatkowaniu tzn. nie objętych ustawą o VAT.

W opisanym stanie faktycznym zastosowanie mają następujące przepisy:

- art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrotem jest także otrzymana dotacja, subwencja, i inna dopłata o podobnym charakterze związana z dostawą lub świadczeniem usług,

- art. 90 ust. 1 przywoływanej ustawy, stosownie do którego, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego,

- art. 90 ust. 2 przywoływanej ustawy, zgodnie z którym jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10,

- art. 90 ust. 3 ustawy podatkowej, stosownie do którego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo,

- art. 90 ust. 4 przywoływanej ustawy, zgodnie z którym proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcje tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej,

- art. 90 ust 7 w/w ustawy, stosownie do którego do obrotu uzyskanego z czynności w stosunku do których nie przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, wlicza się kwotę otrzymanych subwencji (dotacji) innych niż określone w art. 29 ust. 1.

Wypowiadając się w kwestii przedstawionej powyżej, stwierdza się co następuje;

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 2 przywoływanej ustawy, w sytuacjach gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego, związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik może zmniejszyć kwotę podatku należnego tylko o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Zgodnie z art. 90 ust. 3 w/w ustawy podatkowej, powyższą proporcję ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi takie prawo nie przysługuje.

Pojęcie czynności niepodlegających opodatkowaniu nie zostało zdefiniowane przez ustawodawcę. Kluczową zatem kwestią, decydującą o kalkulacji ułamka stosowanego do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, jest ustalenie na podstawie konkretnego stanu faktycznego, czy obrót uzyskany przez podatnika może być uznany za wynagrodzenie z tytułu dostawy lub świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej czy też nie spełnia on tych warunków i powinien być uznany za niepodlegający podatkowi VAT (który nie ma wpływu na wysokość obliczanej proporcji).

W ramach czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku, należy uwzględnić wartość czynności, które w świetle przepisów o VAT są zwolnione od tego podatku na podstawie obowiązujących przepisów. Ponadto przepisy art. 90 ust. 7 stanowią, aby w ramach tego obrotu uwzględnić kwotę otrzymanych subwencji (dotacji) innych niż określone w art. 29 ust 1 w/w ustawy. Chodzi w tym przypadku o subwencje (dotacje), które przekazywane są podatnikowi ogólnie na pokrycie kosztów jego działalności, a więc nie mają bezpośredniego związku z konkretnymi dostawami lub świadczeniami. Dotacje bowiem, które taki związek wykazują uwzględnia się w ramach podstawy opodatkowania danej transakcji, a tym samym w obrocie czynności opodatkowanych (art. 29 ust. 1 w/w ustawy).

W związku z powyższym, czynności pozostające poza zakresem VAT nie podlegają uwzględnieniu w mianowniku współczynnika proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w przywoływanych wyżej przepisach. Czynności, których przepisy w ogóle nie regulują, nie mogą bowiem wpływać na rozstrzygniecie co do prawa odliczenia podatku naliczonego.

ad.4)

Podatnik stwierdza, iż w miesiącu październiku otrzymał rachunek od kontrahenta niemieckiego za wykonane usługi promocyjno-reprezentacyjne (reklamowe). Usługi te były wykonane 10 września. Rachunek został wystawiony w dniu 5 października.

W związku z wątpliwościami w zakresie prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego przez Wnioskującą, stwierdza Ona, iż obowiązek podatkowy w przypadku powyższej transakcji powstaje 7 dnia od dnia wykonania usługi (tj. 10 września), czyli w dniu 17 września. Jednocześnie Spółka stwierdza, iż w tym przypadku data wystawienia faktury nie będzie miała wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego.

W opisanym stanie faktycznym zastosowanie mają następujące przepisy:

- art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), stosownie do którego obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1,

- art. 19 ust. 4 przywoływanej ustawy podatkowej, zgodnie z którym jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi,

- art. 19 ust. 19 w/w ustawy podatkowej, stosownie do którego przepisy ust. 1 , 4, 5, 11, 13 pkt 1 lit. b i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16 stosuje się odpowiednio do importu usług,

- art. 2 pkt 9 cytowanej ustawy podatkowej, zgodnie z którym przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4,

- art. 17 ust. 1 pkt 4 przywoływanej ustawy podatkowej stanowiący, iż podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju,

- art. 17 ust. 2 w/w ustawy, stosownie do którego przepisów ust. 1 pkt 4 i 5 nie stosuje się w przypadku usług i towarów, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyłączeniem usług określonych w art. 27 ust. 3 oraz art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 oraz dostawy gazu w systemie gazowym lub energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca lub nabywca towarów,

- art. 27 ust. 3 w/w ustawy podatkowej, zgodnie z którym w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz:

1) osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub

2) podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty,ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania,

- art. 27 ust. 4 pkt 2 w/w ustawy, zgodnie z którym przepis ust. 3 stosuje się do usług reklamy

Wypowiadając się w kwestii przedstawionej powyżej, stwierdza się co następuje;

Stosownie do przywoływanych przepisów prawa podatkowego, miejscem świadczenia w przypadku nabycia usług reklamowych od kontrahenta niemieckiego, jest miejsce w którym nabywca usługi czyli Podatnik posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, a zatem terytorium kraju. Powyższą transakcję, stosownie do powyżej cytowanych przepisów, opodatkować należy jak import usług, w stosunku do którego obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż 7 dnia, licząc od dnia wykonania usługi.

Zatem jeżeli Podatnik stwierdza, iż momentem wykonania usługi był dzień 10 września, to stosownie do przywoływanych przepisów, obowiązek podatkowy powstaje najpóźniej w dniu 17 września. Wystawienie faktury po tym terminie nie powoduje przesunięcia daty powstania obowiązku podatkowego, gdyż decydującym czynnikiem jest moment wykonania usługi (art. 19 ust. 1 i 4 przywoływanej ustawy).