Stan faktyczny :

Podatnik w ramach działalności gospodarczej dokonuje sprzedaży budynków oraz lokali mieszkalnych i użytkowych. Z przeniesieniem własności w/w nieruchomości wiąże się sprzedaż gruntu lub zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Ocena prawna stanu faktycznego :

Zgodnie z art. 6 ust. 8 obowiązującej do 30 kwietnia 2004 r. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) - jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi pobrano co najmniej połowę ceny (przedpłata, zaliczka, zadatek, rata), obowiązek podatkowy powstał z chwilą przyjęcia zapłaty, z zastrzeżeniem ust. 7b, ust. 8b pkt 2-4, 7 i 9-13 oraz ust. 8c i 8d. W przypadku sprzedaży lokali i budynków, obowiązek podatkowy powstawał z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia od dnia ich wydania (art. 6 ust. 7b).

W myśl definicji zawartej w art. 4 pkt 1 w/w ustawy, pod pojęciem towaru rozumiało się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności określonych w art. 2, które wymienione są w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Zgodnie więc z w/w definicją grunty nie były towarem i ich sprzedaż nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czego potwierdzeniem jest również treść art. 15 ust. 2a w/w ustawy, zgodnie z którym w przypadku sprzedaży budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania wyłączało się wartość gruntu.

W stanie prawnym obowiązującym do 30 kwietnia 2004 r. sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów pozostawała poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Natomiast zgodnie z obowiązującą od dnia 1 maja 2004 r. nową ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) , zwaną dalej ustawą o VAT - pod pojęciem towaru rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 4 pkt 6 w/w ustawy).

Jak wynika z przepisu art.19 ust.10 nowej ustawy o VAT w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11. Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11), zaś w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu - art. 29 ust. 5 ustawy o VAT.

Natomiast skoro w myśl przepisów nowej ustawy o VAT zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu nie mieści się w definicji dostawy towarów o której mowa w art. 7 ust. 1 (prawo do dysponowania towarem jak właściciel), to zgodnie z dyspozycją art. 8 ust. 1 w/w ustawy należy je traktować jako odpłatne świadczenie usług.

Zgodnie z zapisem w art. 8 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej jest świadczeniem usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z przedstawionego stanu prawnego wynika, że powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w obu ustawach zostało uregulowane podobnie, z tym że w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o VAT dla powstania obowiązku podatkowego w przypadku zaliczek (przedpłat) zniesiono limit uzyskania co najmniej połowy ceny. W obu ustawach również przepisy art. 6 ust. 1 starej ustawy i odpowiednio art. 19 ust. 1 nowej ustawy o VAT stanowią zasadę ogólną powstania obowiązku podatkowego , zaś przepisy art. 6 ust. 7b starej ustawy i art. 19 ust. 10 nowej ustawy są przepisami szczególnymi w zakresie opodatkowania dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki.

W myśl w/w przepisów odpłatne świadczenie usług jest odrębnym od dostawy towarów (tut. lokali i budynków) przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług

W świetle przedstawionego stanu prawnego dla rozstrzygnięcia kwestii opodatkowania lub nieopodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy gruntu w przedstawionych przez Podatnika prawno-podatkowych stanach faktycznych - rozstrzygającym będzie, kiedy powstał obowiązek podatkowy z tytułu wydania przedmiotowych nieruchomości. Jeżeli wydanie budynków czy lokali mieszkalnych i usługowych nastąpiło przed 1 maja 2004 r. - to grunt przynależny do w/w lokali nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast w przypadku, gdy wydanie przedmiotowych lokali nastąpiło po 1 maja 2004 r. – to dostawa przynależnego do w/w lokali gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Bez znaczenia w opisanej sytuacji jest, że całość lub część należności za grunt została przyjęta przed 1 maja 2004 r., bowiem jeżeli czynność wydania i dostawy lokali wraz z przynależnym gruntem zostanie dokonana po 1 maja i podlegać będzie opodatkowaniu według zasad określonych cyt. ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 w/w ustawy obowiązek podatkowy odnośnie przeniesienia prawa do wieczystego użytkowania gruntu (usługi) powstanie na zasadach ogólnych, tj. z chwilą wykonania usługi, czyli przeniesienia prawa do w/w wartości niematerialnych i prawnych, chyba że wcześniej zostanie opodatkowana podatkiem VAT wpłacona z tego tytułu zaliczka (rata) – art. 19 ust. 11 ustawy.

A zatem odnosząc powyższe ustalenia do przedstawionych przez Podatnika prawno-podatkowych stanów faktycznych należy stwierdzić co następuje :

Ad. 1. Jeżeli obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu wydania budynków/lokali powstał przed dniem 1 maja 2004 r. – to po 1 maja 2004 r. nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu przeniesienia własności gruntu przynależnego do w/w nieruchomości.

Ad. 2. Jeżeli obowiązek podatkowy z tyt. wydania budynków/lokali powstanie po dniu 1 maja 2004 r. to opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegać będzie pełna kwota wartości przynależnego gruntu, tzn. również z uwzględnieniem wpłat uiszczonych przed 1 maja 2004 r.

Ad. 3. Z tytułu odpłatnego przeniesienia prawa wieczystego użytkowania gruntu przynależnego do sprzedawanych nieruchomości, jak już zaznaczono obowiązek podatkowy powstanie na zasadach ogólnych, określonych w art. 19 ust. 1, z uwzględnieniem treści postanowień zamieszczonych w ust. 4 i 11 art. 19.w/w ustawy. A więc co do zasady obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wykonania usługi, a więc przeniesienia prawa do w/w wartości niematerialnej i prawnej, chyba że wcześniej opodatkowane zostaną zaliczki wnoszone z tego tytułu po dniu 1 maja 2004 r. a przed datą zawarcia aktu notarialnego. Przy czym jak już zaznaczono wartość prawa wieczystego użytkowania gruntu powinna być wyodrębniona w akcie notarialnym z wartości sprzedawanych budynków/lokali - odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług