Stan faktyczny w sprawie.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż urządzeń i wyposażenia, o którym mowa w art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Nabywcami towarów są podatnicy zidentyfikowani na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej a także podatnicy wywodzący się z terytoriów państw trzecich.

Spółka dokumentuje wykonywanie powyższych czynności za pomocą faktur VAT wystawianych zgodnie z obowiązującymi przepisami z zastosowaniem dla całości obrotu stawki 0%, przy czym zgodnie z umowami z kontrahentami zagranicznymi, na fakturze w odrębnej pozycji wykazane są koszty transportu poniesione w celu sprzedaży towaru.

Wykonywanie usług transportu zleca wyspecjalizowanym firmom spedycyjnym. Spółka nie świadczy usług wewnątrzwspólnotowego transportu towaru, pośrednictwa i spedycji związanych bezpośrednio z wewnątrzwspólnotowymi usługami transportu towarów, nie posiada zaplecza transportowego oraz nie zatrudnia pracowników posiadających kwalifikacje niezbędne przy wykonywaniu wyżej wymienionych usług.

Ocena prawna stanu faktycznego.

Stosownie do postanowień art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług /Dz. U. Nr 54, poz. 535/ opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 cytowanej powyżej ustawy podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrotem jest także otrzymana dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana z dostawą lub świadczeniem usług.

Cytowany przepis wyraźnie określa, co stanowi tzw. kwotę należną z tytułu sprzedaży towarów. Kwotą tą jest całość świadczenia należnego od nabywcy.

W świetle obowiązujących przepisów usługi transportowe można traktować w dwojaki sposób:

• odrębnego opodatkowania usług transportowych, jeżeli usługi te są świadczone samodzielnie, bez łączności z innymi czynnościami,
• włączenia tych usług w cenę należności za inne czynności i opodatkowania ich zgodnie z tymi czynnościami, jeżeli okaże się, że transport jest tylko jednym z elementów pomocniczych innej – podstawowej działalności np. sprzedaży towarów.

W sytuacji, w której usługi transportowe są odrębnie zamawiane oraz wykonywane tylko i wyłącznie jako jedna czynność, to z zasady podlegać one muszą opodatkowaniu stawką VAT właściwą dla tego rodzaju usługi. I to niezależnie na czyją rzecz te usługi transportowe są świadczone. Ważne w tym przypadku jest tylko to, iż zaliczenie wykonywanych czynności do odpowiedniej kategorii usług zależy od końcowego efektu działalności. W przypadku gdy końcowym efektem działalności jest transport wykonywany przez dany podmiot, to jest on klasyfikowany odrębnie jako działalność transportowa. Gdy firma świadczy tylko i wyłącznie usługi transportowe to z pewnością w takim przypadku nie można mówić o pakiecie różnych czynności, wśród których usługi transportowe są tylko jedną z nich.

Gdy jednak końcowym efektem działalności jest np. sprzedaż towarów, to ich transport byłby tylko i wyłącznie działalnością pomocniczą w stosunku do działalności podstawowej, jaką byłaby w tym przypadku sprzedaż towarów, A działalność pomocnicza nie jest z zasady odrębnie klasyfikowana i nie może być w konsekwencji inaczej /odrębnie/ opodatkowana.

Jeżeli z umowy ani z zarządzeń określających cenę nie wynika kogo obciążają koszty związane ze sprzedażą towaru to sprzedawca ponosi szereg kosztów związanych z jego sprzedażą, w szczególności koszty prowizji, opakowania, ubezpieczenia na czas przewozu i koszty przesłania towaru, a koszty odebrania ponosi kupujący.

Wynika z tego, że całość świadczenia należnego od nabywcy obejmuje wówczas także koszty przesłania towaru, czyli w cenę towaru wchodzą koszty jego transportu.

Realizacja transportu sprzedawanego towaru jest w takim przypadku niezbędnym elementem świadczenia sprzedawcy w ramach umowy sprzedaży i brak jest prawnych podstaw do jego wyodrębnienia z tegoż świadczenia, niezależnie od tego czy transport ten wykonywany jest środkami własnymi sprzedawcy, czy też poprzez zlecenie tej czynności wyspecjalizowanemu przewoźnikowi.

Sprzedawca towarów dostarczając je nabywcy nie realizuje wówczas usług transportowych, zlecając ich wykonanie innemu podmiotowi. Świadczenie sprzedawcy zobowiązującego się dostarczyć towar kupującemu do wskazanego przez niego miejsca obejmuje także koszty transportu, co oznacza, że podstawa opodatkowania VAT takiej sprzedaży obejmuje również koszty przewozu, niezależnie od podmiotu realizującego ten przewóz, a całość świadczenia powinna być opodatkowana według stawki właściwej dla sprzedaży towaru.

Brak w takiej sytuacji jakichkolwiek podstaw do traktowania usług przewozu realizowanej przez wyspecjalizowanego przewoźnika na rzecz sprzedawcy jako usługi transportowej sprzedawcy wykonywanej na rzecz odbiorcy towaru. W takiej sytuacji bezpodstawne jest wyodrębnienie ze świadczenia sprzedaży towarów opłaconej przez sprzedawcę usługi przewozowej i opodatkowania kosztów tej usługi w sposób odrębny od sprzedaży towarów.

Zatem usługi transportowe wykonywane jako jeden z elementów innych usług lub służące sprzedaży towarów, nie są odrębnie klasyfikowane i konsekwentnie nie powinny być odrębnie opodatkowane. Z podstawy opodatkowania całościowej usługi świadczonej przez jeden podmiot, lub sprzedaż towarów, nie można wyłączyć jej poszczególnych elementów i opodatkować według odrębnych stawek VAT.