Na podstawie art. 14a § 4 i art. 216 i 217 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), w związku z wnioskiem Podatnika z dnia 20 stycznia 2005 r.(data otrzymania 24 stycznia 2005 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie w dniu 26 stycznia 2005 r. Spółka zwróciła się z identycznym wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji do Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze, który zgodnie z art. 170 § 1, w związku z art. 15 i art. 14a § 1 cytowanej ustawy - Ordynacja Podatkowa przekazał powyższy wniosek do Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze pismem Nr I-1/423/10/05 z dnia 14.02.2005 r.

Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze uznaje za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym

U Z A S A D N I E N I E

I. Stan faktyczny:

W dniu 1 września 2003 r. Spółka zawarła z ZWCh S. S.A. umowę sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP). Cena sprzedaży została wyrażona w złotych (154.700.000 PLN), jednakże Strony postanowiły, iż jej część zostanie zapłacona przez Spółkę wierzycielowi ZWCh. S. w kwocie 24.774.919,05 EURO. W specjalnym oświadczeniu Strony ustaliły zatem, iż zapłata kwoty 24.774.919,05 EURO stanowi zapłatę odpowiedniej części ceny zakupu ZCP do wartości stanowiącej iloczyn kwoty 24.774.919,05 EURO oraz średniego kursu EURO opublikowanego przez NBP i obowiązującego w dniu 1 września 2003 r., który wynosił wtedy 4,3588. W konsekwencji zapłata przez Spółkę kwoty 24.774.919,05 EURO miała zostać zaliczona na poczet ceny ZCP w wysokości 107.988.912,84 zł.

Kwota 24.774.919,05 EURO została przez Spółkę zapłacona w dwóch transzach, a dokonane przelewy Spółka zaksięgowała po kursie sprzedaży banku, z którego usług korzystała (BRE):

• 10 września 2003 r. przelano kwotę 8.774.919,05 EURO i zaksięgowano w wysokości 39.505.563,06 PLN (kurs sprzedaży 4,5021),
• 15 września 2003 r. przelano 16.000.000 EURO i zaksięgowano w wysokości 71.928.000 PLN (kurs sprzedaży 4,4955).

Łączna kwota zaksięgowana przez Spółkę w wyniku dokonania powyższych płatności wyniosła zatem 111.433.563,06 PLN. A zatem przy dokonaniu przez Spółkę faktycznej płatności części ceny ZCP wyrażonej w EURO nastąpiło, na skutek różnicy kursów, zwiększenie kwoty do zapłaty przez Spółkę o 3.444.650,22 PLN (tj. w porównaniu z kwotą 107.988.912,84 PLN zarachowaną na dzień podpisania umowy zakupu ZCP).

Dnia 13 stycznia 2004 r. do Spółki wpłynęła odpowiedź Naczelnika Urzędu Skarbowego w Gorzowie Wlkp. (z dnia 31 grudnia 2003 r.), w trybie art. 14a § 1 Ordynacji, zgodnie z którą możliwe było potraktowanie wspomnianej kwoty jako kosztów (w charakterze ujemnych różnic kursowych) dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W świetle powyższego, spółka chciałaby potwierdzić przyjęty przez nią dla celów podatku CIT sposób kalkulacji wartości początkowej firmy powstałej w wyniku nabycia ZCP od ZWCh. S.

II. Stanowisko Spółki.

Zdaniem Spółki, z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie wynika, iż w takiej sytuacji powstała dodatnia wartość firmy w wysokości 3.444.650,22 PLN. Dodatnia wartość firmy związana z nabyciem przez Spółkę ZCP stanowi bowiem dodatnią różnicę pomiędzy kwotą 111.433.563,06 PLN faktycznie zapłaconą zbywcy a wartością rynkową składników majątkowych w wysokości 107.988.912,84 PLN. Spółka stoi na stanowisku, iż z istoty dodatniej wartości firmy wynika właśnie, iż odzwierciedla ona faktyczny koszt (tj. faktycznie dokonaną płatność, której wysokość determinowana jest kursem sprzedaży EURO ustalonym przez bank na dzień płatności) poniesiony przez Spółkę (w sytuacji gdy przewyższa on wartość rynkową składników majątkowych), a nie koszt zarachowany w księgach Spółki na dzień zawarcia umowy sprzedaży ZCP, którego wysokość zależała od kursu średniego EURO opublikowanego przez NBP na ten dzień.

III. Zapytanie Spółki.

W świetle powyższego stanu faktycznego, w oparciu o powołane przepisy podatkowe, Spółka prosi o potwierdzenie, czy w Spółce wystąpiła dodatnia wartość firmy oraz czy Spółka prawidłowo obliczyła dodatnią wartość początkową firmy w kwocie 3.444.650,22 PLN (powstałą w wyniku nabycia ZCP) jako różnicę pomiędzy kwotami:

• 111.433.563,06 PLN - część ceny nabycia ZCP wynikająca z faktycznie dokonanych przez Spółkę płatności w dniach 10/15 września (czyli faktycznie cena zapłacona skalkulowana w oparciu o kurs sprzedaży EURO ustalony przez bank na dzień płatności, a nie cena wynikająca z umowy sprzedaży ZCP zarachowana przez Spółkę na dzień 1 września 2003 r. w oparciu o kurs średni EURO opublikowany przez NBP na dzień zawarcia umowy), a
• 107.988.912,84 PLN – odpowiednia część wartości rynkowej składników majątkowych ZCP.

W przypadku, jeżeli powyższe rozumowanie Spółki nie jest prawidłowe, Spółka prosi o wskazanie sposobu wyliczenia dodatniej wartości początkowej firmy w rozważanym przypadku nabycia ZCP od ZWCh. S.

IV. W odpowiedzi na powyższe Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze wyjaśnia:

W odpowiedzi na przedstawione we wniosku pytanie, w kontekście zaprezentowanego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego sprawy, zastosowanie mają następujące przepisy prawa podatkowego:

• art. 15 ust. 1, art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a), art. 16 g ust. 2, ust. 3, ust. 5 i ust. 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. z 2000r. nr 54, poz. 654 ze zm.),
• art. 358 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.).

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę, zgodnie z pkt 4.1 umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartej w dniu 1 września 2003 r., pomiędzy Spółką z o.o. R. w Gorzowie a ZWCh. S. SA w Gorzowie wynika, że cena nabycia wynosiła 154.700.000 PLN. Cena nabycia nie obejmowała podatku VAT i podatku od czynności cywilnoprawnych. Z przedstawionych dokumentów Spółki wynika, że wartość rynkowa składników majątkowych wchodzących w skład ZPC na dzień kupna (tj. 1 września 2003 r.) wynosiła 154.700.000 PLN. W myśl art. 16g ust. 3 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za ,,cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług”.

Uwzględniając powyższe Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze stwierdza, że cena nabycia (art. 16g ust. 5 cyt. ustawy) nie będzie korygowana o różnice kursowe ponieważ rozrachunki dotyczące opisanej transakcji dokonane pomiędzy ZWCh. S. S.A w Gorzowie a Spółką R. są nadal rozrachunkami krajowymi i nie obejmują pojęcia rozrachunków w walucie obcej (stanowisko w powyższej sprawie udzielił Dyrektor Izby Skarbowej w Zielonej Górze w piśmie Nr I-1/423/82/2004 wysłanym do Spółki w dniu 14.10.2004 r.).

Przepis art. 358 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), stanowi z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie Prawo dewizowe z 27.02.2002 r. (Dz. U. Nr 141, poz. 1178), że zobowiązania pieniężne na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej mogą być wyrażone tylko w pieniądzu polskim. Dlatego też nazwane przez Spółkę „różnice kursowe” w wysokości 3.444.650,22 PLN pomiędzy wartością transakcji wyrażoną w polskich złotych w momencie zarachowania zobowiązania a wartością uiszczonej w EURO wpłaty, spowodowane różnymi kursami walut przyjmowanymi do rozliczenia transakcji nie stanowią różnic kursowych, o których mowa w art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatkowej. Nie będą również podatkowym kosztem uzyskania przychodu spółki odpisy amortyzacyjne od kwoty 3.444.650,22 PLN powstałej w wyniku różnicy pomiędzy kwotą 111.433.563,06 PLN faktycznie zapłaconą zbywcy a wartością rynkową składników majątkowych w wysokości 107.988.912,84 PLN.

Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze wskazuje, że w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego przedmiot przedsiębiorstwa, traktowany jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmuje w szczególności:

• nazwę przedsiębiorstwa,
• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
• prawa wynikające z umów najmu lub dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz inne prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
• koncesje, zezwolenia oraz inne prawa.

Suma wartości poszczególnych składników majątku stanowi cenę nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W związku z nabyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części poszczególne składniki aktywów winny być wycenione dla celów podatkowych, stosownie do postanowień ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Według wyceny Spółki wartość na 1 września 2003 r. wynosiła 154.700.000 PLN.

Zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2a ustawy podatkowej, cyt. „amortyzacji podlega również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze kupna”. Wartość firmy traktowana jest, dla celów podatkowych jako wartość niematerialna i prawna. W myśl art. 16g ust. 2 ustawy podatkowej, „wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5 (.....), a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego (...) przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, z dnia kupna (....)”. W ust. 3 i 5 tego artykułu ustawodawca zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „ceny nabycia”. Jest to kwota należna zbywcy (wartość wynikająca z umowy), powiększona o koszty związane z zakupem. W związku z powyższym do ustalenia wartości firmy (art. 16g ust. 2 ustawy) należy od ceny nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (art. 16g ust. 3 i 5 ustawy) odjąć wartość rynkową składników majątkowych, pomniejszoną ewentualnie o przejęte zobowiązania (art. 4a pkt 2 ustawy podatkowej).

Dla celów podatkowych istotna jest dodatnia wartość początkowa firmy, tj. gdy podana wyżej różnica jest dodatnia, wówczas wartość firmy jest składnikiem wartości niematerialnych i prawnych i podlega odpisom amortyzacyjnym, w okresie nie krótszym jak 60 miesięcy, stosownie do przepisu art. 16m ust 1 pkt 4. Natomiast różnica ujemna powoduje, że podatnik nie ustala wartości niematerialnych i prawnych w związku z nabyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Od wystąpienia lub niewystąpienia dodatniej wartości firmy, uzależniony jest sposób ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy:

• w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy – łączną wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma poszczególnych wartości rynkowych tych środków i wartości,
• w przypadku niewystąpienia podatkowej dodatniej wartości początkowej firmy - sumę wartości początkowych nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa a wartością składników majątkowych, które nie są środkami trwałymi, ani wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Ponieważ z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że na dzień 1 września 2003 r. cena nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyniosła 154.700.000 PLN, która była równa cenie rynkowej, a różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa a wartością rynkową wynosi 0 (tj. 154.700.000 PLN – 154.700.000 PLN), w związku z powyższym wartość firmy się nie ujawnia gdyż nie ma miejsca żaden z ww. przypadków.

V. Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze informuje, że:

• w powyższej sprawie nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa, kontrola skarbowa, ani postępowanie przed sądem administracyjnym,
• przedmiotowa interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Stosownie do przepisów art. 14b § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika/Płatnika/Inkasenta, wiąże natomiast właściwe Wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na niniejsze postanowienie Podatnikowi przysługuje prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze w terminie 7 dni od dnia jego doręczenia (art. 236 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej).