INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 31.03.2009r. (data wpływu 06.04.2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT bez konieczności wystawiania faktury korygującej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 06.04.2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT bez konieczności wystawiania faktury korygującej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: P. lub Spółka) jest domem mediowym specjalizującym się w planowaniu kampanii reklamowych i zakupie usług medialnych (między innymi takich jak czas reklamowy w telewizjach i miejsce na reklamę w prasie) w oparciu o wnikliwe analizy rynku. W tym zakresie działa w imieniu własnym ale na rzecz swoich klientów, którymi są podmioty zamierzające reklamować swoje produkty w środkach masowego przekazu (dalej: „Klienci”).

Działalność P. należy odróżnić od działalności agencji reklamowych, a więc podmiotów zajmujących się przygotowaniem określonych produktów reklamowych emitowanych lub rozpowszechnianych następnie w środkach masowego przekazu. Spółka nie jest również agencją marketingową, której zadaniem jest promowanie określonego wizerunku jej klientów lub ich produktów.

Z uwagi na skalę prowadzonej działalności oraz szeroki zakres współpracy z poszczególnymi podmiotami świadczącymi usługi reklamowe (głównie telewizje, stacje radiowe oraz wydawnictwa) Spółka jest w stanie negocjować bardzo korzystne warunki cenowe. W konsekwencji otrzymuje często rabaty i upusty cenowe od tych podmiotów, mając tym samym możliwość oferowania korzystnych warunków wynagrodzenia za swoje usługi Klientom.

W 2007 r. Spółkę wiązała umowa z kontrahentem (dalej: „Kontrahent”), z której wynikał następujący sposób rozliczeń: kontrahent zlecał Spółce świadczenie usług po określonej cenie, jednocześnie jednak umowa przewidywała, iż Spółka zobowiązana jest do przekazania na jego rzecz wszelkich uzyskanych korzyści (np. rabatów i bonusów) od dostawców mediów (wydawców prasy, stacji telewizyjnych itp.), o ile wiązały się bezpośrednio z usługami świadczonymi na rzecz Kontrahenta, a więc były generalnie wynikiem obrotów generowanych w związku z kampaniami realizowanymi na zlecenie tegoż kontrahenta.

W roku 2008 Spółka dokonała zwrotu na rzecz Kontrahenta określonej kwoty pieniężnej. Wysokość tej Spółka mogła przyporządkować według przyjętego klucza do kampanii reklamowych realizowanych na rzecz Kontrahenta. W konsekwencji zwrócona kwota była sumą kwot „cząstkowych”, które można przyporządkować do konkretnych usług udokumentowanych konkretnymi fakturami VAT wystawionymi dla Kontrahenta. Z ekonomicznego oraz prawnego punktu widzenia, Spółka dokonała więc częściowego zwrotu wynagrodzeń otrzymanych od kontrahenta w związku ze świadczeniem na jego rzecz usług w 2007 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego bez wystawienia korekty faktur VAT w związku ze zwrotem części ceny tytułem udzielonych rabatów, jeżeli na podstawie posiadanej przez nią dokumentacji istnieje możliwość jednoznacznego ustalenia, jakich usług te rabaty dotyczą a zwrot tej części ceny jest udokumentowany przelewem bankowym...

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki prawo do obniżenia kwoty podatku należnego jest możliwe bez wystawienia faktur korygujących, jeżeli Spółka dokonała zwrotu części ceny jej kontrahentowi tytułem rabatu, w rozliczeniu za okres, w którym nastąpił faktycznie zwrot kwoty.

Stanowisko takie odpowiada podstawowym zasadom rządzących podatkiem VAT, tj. zasadzie neutralności tego podatku oraz opodatkowania konsumpcji. Odzwierciedleniem tych zasad jest określony w Ustawie o VAT sposób kształtowania podstawy opodatkowania. Podstawę taką stanowi, co do zasady, obrót, którym zgodnie art. 29 ust. 1 Ustawy o VAT jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Innymi słowy, podstawę opodatkowania kształtuje zasadniczo wynagrodzenie, jakie podatnik oczekuje otrzymać w związku z wykonaniem świadczenia, pomniejszone o kwotę podatku (kwestia dotacji i subwencji zwiększających podstawę opodatkowania, a także inne zasady określania tej podstawy zostaną pominięte jako nieistotne dla wydania interpretacji).

W opisanym stanie faktycznym wysokość wynagrodzenia należnego Spółce od jej kontrahentów ulega automatycznemu zmniejszeniu w razie udzielenia przez nią obniżki ceny np. w postaci rabatu. W konsekwencji, mając na uwadze przepis art. 29 ust. 1 Ustawy o VAT, zmniejsza się obrót z tytułu sprzedaży, a więc podstawa opodatkowania świadczonej przez Spółkę usługi reklamowej, co uprawniają do korekty rozliczeń podatkowych bez względu na to, czy w danym przypadku została wystawiona korekta faktury VAT.

Dopełnieniem sposobu ustalania podstawy opodatkowania w oparciu o należne wynagrodzenie jest art. 29 ust. 4 Ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym w dacie zwrotu wynagrodzenia), który stanowił, że obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Z gramatycznej wykładni powoływanego przepisu wynika zatem, iż ustawodawca w sposób rozłączny potraktował kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów oraz kwoty wynikające z dokonanych korekt faktur.

Tym samym Ustawa o VAT, w brzmieniu obowiązującym dla opisanego stanu faktycznego, wiązała podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług z udokumentowanymi rabatami, nie wskazując, by te rabaty miały być udokumentowane fakturą korygującą. Mogą być zatem udokumentowane w inny sposób, dający się skontrolować dla organów podatkowych w toku ewentualnego postępowania.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 sierpnia 2007 r., sygn. III SA/Wa 3856/06, wskazał, że „z treści art. 29 ust. 4 ustawy o VAT wynika, iż warunkiem zmniejszenia obrotu o udzielone rabaty jest ich udokumentowanie, przy czym oczywistym jest, jak zasadnie podnosi Skarżąca, że przepisy te w sposób rozłączny traktują kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów oraz kwoty wynikające z dokonanych korekt, co świadczy o tym, że jego intencją było dopuszczenie możliwości dokumentowania rabatów w sposób inny niż przez wystawienie faktury korygującej. Wynika to z literalnego brzmienia ust. 4 art. 29 ustawy o VAT w którym stanowiąc wymóg udokumentowania kwot o które zmniejsza się obrót z tytułu udzielonych rabatów, użyto wyrazów „a także” przed wyrazami kwot wynikających z dokonanych korekt faktur”. Przepis ten stanowi realizację zasad wynikających z VI Dyrektywy, których interpretacji dokonał ETS w powołanym orzeczeniu . Zasady tej nie przekreśla § 16 rozporządzenia wykonawczego dotyczący wymogów jakim powinna odpowiadać faktura korygująca wystawiona w związku z udzieleniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, odnosi się bowiem do sytuacji gdy dokonane zostały korekty faktur, a więc do formy udokumentowania o której mowa w tym przepisie. Należy przy tym zwrócić uwagę, że rozporządzenie to zostało wydane m.in. na podstawie art. 106 ust. 8 ustawy o VAT, który stanowi dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych upoważnienie i zobowiązanie wyłącznie do określenia szczegółowych zasad wystawiania faktur, danych które powinny zawierać oraz sposobu i okresu ich przechowywania, a więc regulacja zawarta w tym przepisie nie wykracza poza upoważnienie ustawowe” - Nie bez znaczenia jest też fakt, że stanowisko WSA zostało podtrzymane przez NSA (por. wyrok z dnia 15 stycznia 2009 r.).

Podobny pogląd został wyrażony przez WSA w Warszawie w wyroku z dnia 9 marca 2009 r. III SA/Wa 2866/08, w którym Sąd uznał, że możliwość zmniejszania obrotu na podstawie dokumentu innego niż faktura korygująca wynika już bowiem z samego brzmienia art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. O ile bowiem przepis ten w brzmieniu sprzed 1.01.2008r. mógł powodować konieczność interpretacji wykładni celowościowej, o tyle przepis ten w obecnie obowiązującym brzmieniu, w sposób jasny i czytelny przedstawia możliwości, jakie przysługują podatnikowi w celu zmniejszenia obrotu.

Zgodnie z wykładnią gramatyczną w/w przepisu, obrót może być zmniejszany w dwojaki sposób:

• albo o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów,
• albo o kwoty wynikające z dokonanych korekt faktur.
  
  

Dokonanie korekty faktury nie stanowi więc jedynej możliwości dla zmniejszenia obrotu. Zmniejszenie takie możliwe jest także w oparciu o inne dokumenty, które zawierać będą wszelkie dane potrzebne dla zobrazowania wysokości udzielonego rabatu. Ustawodawca nie sprecyzował bowiem tego, w jaki sposób i w jakiej formie następować by miało dokumentowanie rabatów, zarówno co do faktu ich udzielenia, jak i co do ich wysokości i przedmiotu. W ocenie Spółki udokumentowanie udzielonego rabatu możliwe jest więc za pomocą innych dokumentów niż faktura korygująca, takich chociażby jak wyciąg bankowy dokumentujący fakt dokonania przelewu kwoty na rzecz kontrahenta tytułem obniżenia ceny za zrealizowane już usługi.

Na poparcie stanowiska Spółki warto także przybliżyć pojęcie wynagrodzenia ukształtowanego na gruncie przepisów wspólnotowych i orzecznictwa ETS.

Zgodnie z art. 73 Dyrektywy 112 „w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74 -77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.”

Regulacja ta odpowiada art. 11 A 1(a) nieobowiązującej już VI Dyrektywy Rady w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE L 77.145.1; dalej: ,,Vl Dyrektywa”), który wielokrotnie był przedmiotem analiz ETS w ramach toczących się przed nim postępowań.

Wypowiedzi ETS ugruntowały rozumienie pojęcia wynagrodzenia, zgodnie z którym:

1. pojęcie to powinno być jednakowo interpretowane w każdym Państwie Członkowskim, dlatego przepisy wspólnotowe nie uprawniają do modyfikacji w ustawodawstwach krajowych tego pojęcia;
2. konieczny jest bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługa otrzymanym wynagrodzeniem,
3. dostawę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia za dokonanie tych czynności;
4. wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu;
5. wynagrodzenie jest wartością subiektywną tzn. stanowi kwotę, jaką nabywca zgadza się w danym warunkach zapłacić.
   
   

Dopełnieniem przywołanego przepisu art. 73 Dyrektywy 112 oraz ukształtowanych w oparciu o tę normę zasad jest regulacja art. 79 lit. b) dyrektywy, zgodnie z którym wynagrodzenie, które stanowi podstawę opodatkowania, nie obejmuje m.in. opustów i obniżek udzielonych nabywcy lub usługobiorcy i uwzględnionych w momencie transakcji. Oznacza to, że na podstawę opodatkowania, ustalaną zasadniczo w kwocie należnej dostawcy towaru lub usługi, powinny kształtować tylko takie zdarzenia, które wystąpiły przed dostawą i zostały uwzględnione w wysokości wynagrodzenia. A zatem, sytuacja uregulowana w przywołanym przepisie dotyczy przypadku, gdy kwota obniżki ceny znana jest najpóźniej w momencie przeniesienia praw do rozporządzania towarem lub wykonania usługi a ponadto, co niezwykle istotne, zmniejsza już w tej chwili wynagrodzenie należne od nabywcy.

Moment faktycznego udzielenia obniżki ma decydujące znaczenie dla uznania czy jej wartość kształtuje „od razu” podstawę opodatkowania VAT czy też ewentualnie jest podstawą do późniejszej jej korekty. Potwierdza to art. 90 ust. 1 Dyrektywy 112 , który przewiduje obniżenie podstawy opodatkowania w przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy.

Przywołane regulacje wspólnotowe znalazły odzwierciedlenie w przywołanym już art. 29 ust. 1 Ustawy o VAT, który podstawę opodatkowania ustala w odniesieniu do obrotu rozumianego jako kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku, przy czym kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Jeżeli natomiast kwota należna od nabywcy ulegnie zmniejszeniu po dostawie, np. na skutek udzielenia rabatu, to wartość obrotu należy zmniejszyć odpowiednio o wysokość tego rabatu (por. art. 29 ust. 4 Ustawy o VAT).

Fakt obniżenia należnego wynagrodzenia skutkuje zatem zmniejszeniem podstawy opodatkowania bez względu na to, czy podatnik sporządził korektę faktury VAT.

Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa ETS podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług stanowi wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu. Wynagrodzenie to jest zatem wartością subiektywną to znaczy wartością rzeczywiście otrzymaną w każdym konkretnym przypadku, a nie wartością oszacowaną według obiektywnych kryteriów (por. wyrok z 23 listopada 1988 r. w sprawie C-230/87 Naturally Yours Cosmetics).

W orzeczeniu z dnia 29 maja 2001 r. sprawie C-86/99 Freemans plc ETS podkreślił, że prawo do obniżenia obrotu jest jedną z podstawowych zasad podatku VAT i gwarantem neutralności tego podatku dla podatników. Obniżenie podatku nie może mieć jednak miejsca bez zwrotu części kwoty należnej bądź skonsumowania rabatu w innej formie. Dopiero, gdy obniżka ceny wiąże się ze zwrotem części wynagrodzenia, uprawnia to do zmniejszenia podstawy opodatkowania. ETS odrzucił tym samym stanowisko podatnika i Komisji Europejskiej, którzy w toku postępowania podnieśli, że art. 11 (C)(1) VI Dyrektywy obejmuje przypadki, w których obniżka wynagrodzenia wynika ze zmiany umowy już po dokonaniu dostawy, a zatem przepis ten nie ma zastosowania w przypadku, gdy stosunki umowne stanowiące podstawę dostawy przewidują od samego początku udzielenie rabatu, nawet jeśli rabat ten nie zostanie ostatecznie wykorzystany w przyszłości.

Wskazane stanowisko ETS potwierdza zatem, że w przypadku udzielenia rabatu lub innych form wpływających na zmniejszenie ceny, tak jak ma to miejsce w opisanym na wstępie stanie faktycznym, warunkiem obniżenia kwoty podatku należnego jest dokonanie zwrotu części wynagrodzenia. Nie stanowi tej przesłanki, ani jej nie zastępuje, zmiana umowy łączącej strony transakcji lub wystawienie korekty faktury VAT.

Podstawa opodatkowania nie może bowiem przekraczać kwoty efektywnie zapłaconej przez odbiorcę końcowego. Odmienne stanowisko oznaczałoby, że Spółka będzie ponosić ciężar podatku VAT pomimo, że nie jest konsumentem usługi.

Należy zwrócić uwagę, że zasada neutralności VAT precyzuje rolę i obowiązki podatnika w systemie poboru podatku VAT. W rzeczywistości to nie podatnicy ponoszą ciężar podatku VAT. Jedynym wymogiem, który ma do nich zastosowanie w sytuacji, gdy uczestniczą oni w procesie produkcji i dystrybucji przed końcowym etapem opodatkowania, niezależnie od liczby transakcji pośrednich, jest wymóg, zgodnie z którym na każdym etapie procesu dokonują oni poboru podatku w imieniu organów skarbowych i rozliczają się z niego. W celu zapewnienia całkowitej neutralności systemu dla podatników, Dyrektywa 112 określa szczegółowo warunki ustalania zarówno podstawy opodatkowania VAT jak i warunki odliczeń mające wykluczyć przypadki niewłaściwego obciążenia podatnika podatkiem VAT. Podstawową cechą systemu VAT jest zasada stosowania podatku do każdej transakcji, w wysokości otrzymanej przez dostawcę, wyłącznie po obniżeniu kwoty bezpośrednio poniesionego podatku o koszt odpowiadający kwotom różnych składników ceny towarów i usług.

W wyroku z 24 października 1996 r. w sprawie C-317/94 Elida Gibbs ETS jednoznacznie uznał, iż nie byłoby zgodne z dyrektywą gdyby podstawa opodatkowania użyta do obliczenia podatku należnego od producenta jako podatnika, przekraczała kwotę ostatecznie przez niego otrzymaną Gdyby bowiem tak było, zasada neutralności VAT w stosunku do podatników, do których należy przecież także producent, nie byłaby spełniona” (por. pkt 28 tego wyroku). Nie ulega wątpliwości, iż przepisy dotyczące podstawy opodatkowania (w tym zasad udzielania rabatów) to jeden z ważniejszych elementów harmonizacji podatku VAT we Wspólnocie Europejskiej. Poszczególne państwa członkowskie recypując do własnych systemów prawnych zasady ustalania podstawy opodatkowania dla celów VAT nie mogą podwyższać uregulowań wspólnotowych w tym zakresie. Zasadne jest więc stanowisko Spółki, iż możliwość obniżenia kwot obrotu i podatku należnego powstaje w razie zwrotu części ceny za świadczone usługi, niezależnie od sporządzenia korekt faktur VAT. Tym samym Spółka ma możliwość obniżenia kwoty podatku należnego za okres rozliczeniowy, w którym dokonała faktycznego zwrotu części ceny za wykonane już usługi.

W dniu 20.05.2009r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną znak IPPP1/443-346/09-3/AW, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe wskazując, że warunkiem obniżenia przez Wnioskodawcę podatku należnego z tytułu udzielonego kontrahentowi rabatu będzie wystawienie faktury korygującej oraz posiadanie przez niego potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę.

Wydana interpretacja była przedmiotem skargi, złożonej przez Wnioskodawcę.

Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 stycznia 2010r. sygn. akt III SA/Wa 1478/09 uchylono zaskarżoną interpretację. W ocenie Sądu, wydając przedmiotową interpretację indywidualną prawa podatkowego Minister Finansów naruszył art. 14c ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem Sądu interpretacja podatkowa została oparta na przepisach prawa, które nie miały w ogóle zastosowania dla udzielenia odpowiedzi na pytanie przedstawione we wniosku. Ponadto zdaniem Sądu nieprawidłowe jest postępowanie organu, w którym uzupełnienia i poprawienia uzasadnienia prawnego stanowiska wyrażonego w interpretacji podatkowej dokonuje się na etapie odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Ponadto Sąd nie zgodził się ze stanowiskiem zaprezentowanym w wydanej interpretacji, że zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy oraz § 13 rozporządzenia, warunkiem obniżenia przez Spółkę podatku należnego z tytułu udzielonego kontrahentowi rabatu będzie wystawienie faktury korygującej oraz posiadanie przez nią w każdej sytuacji potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę.

W dniu 29.07.2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną znak IPPP1/443/S-346/09-6/AW w wyniku wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 stycznia 2010r. sygn. akt III SA/Wa 1478/09. W przedmiotowej interpretacji Organ uznał, stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe i wskazał, że warunkiem obniżenia przez Spółkę podatku należnego z tytułu udzielonego kontrahentowi rabatu będzie wystawienie faktury korygującej oraz posiadanie przez niego potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę.

Wydana interpretacja była przedmiotem skargi, złożonej przez Wnioskodawcę.

Wyrokiem z 04.04.2012r. sygn. akt III SA/Wa 365/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił powyższą interpretację. W uzasadnieniu do orzeczenia wskazał, że przedmiotowa interpretacja indywidualna została wydana z naruszeniem art. 153 oraz art. 170 p.p.s.a..

W wydanym orzeczeniu Sąd zarzucił, że Organ podatkowy wydając ponownie interpretację indywidualną nie uwzględnił wykładni prawa dokonanej w uzasadnieniu prawomocnego wyroku WSA w Warszawie z dnia 29 stycznia 2010r. sygn. akt III SA/Wa 1478/09, który wiąże w niniejszej sprawie.

W uzasadnieniu orzeczenia WSA wskazał, iż w ww. wyroku stwierdzono, że udokumentowanie rabatu może nastąpić nie tylko przez wystawienie faktury korygującej, ale w każdy inny dopuszczalny sposób, zatem nie można przyjąć jednoznacznie – jak dokonał tego Minister Finansów – że warunkiem obniżenia przez Spółkę podatku należnego z tytułu udzielonego kontrahentowi rabatu będzie wystawienie faktury korygującej oraz posiadanie przez nią potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. WSA wskazał również, iż w uzasadnieniu prawomocnego orzeczenia z dnia 29 stycznia 2010r. sygn. akt III SA/Wa 1478/09 wiążącego w sprawie, skład orzekający przywołał wnioski płynące z wyroku z dnia 20 maja 2009r. Wskazał, iż „stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy o VAT obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, upustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Z brzmienia tego przepisu wyraźnie wynika, że każdy z wymienionych w nim przypadków tzn.:

• udzielania udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, upustów, uznanych reklamacji i skont);
• zwrotu towarów;
• zwrotu kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach;
• zwrotu kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze;
• wystawienia korekty faktury,

stanowi odrębną podstawę zmniejszenia obrotu (stanowiącego podstawę opodatkowania), a więc niezasadna jest taka interpretacja, która uzależnia możliwość obniżenia obrotu wyłącznie od wystawienia faktury korygującej. Oznacza to, że udokumentowanie rabatu może nastąpić nie tylko przez wystawienie faktury korygującej, ale w każdy inny dopuszczalny sposób.”

W konkluzji orzeczenia WSA wskazał, iż rozpoznając ponownie sprawę Organ winien uwzględnić wykładnię prawa dokonaną w uzasadnieniu wyroku wiążącego w niniejszej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego oraz biorąc pod uwagę wnioski płynące z wyroku WSA w Warszawie z dnia 04 kwietnia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 365/12 oraz wyroku z dnia 29 stycznia 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1478/09, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 4 ustawy, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Z brzmienia powyższego przepisu wynika (na co zwrócił uwagę Sąd), że każdy z wymienionych w nim przypadków tzn.:

• udzielania udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, upustów, uznanych reklamacji i skont);
• zwrotu towarów;
• zwrotu kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach;
• zwrotu kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze;
• wystawienia korekty faktury,

stanowi odrębną podstawę zmniejszenia obrotu (stanowiącego podstawę opodatkowania), a więc Podatnik nie jest zobowiązany tylko i wyłącznie do wystawienia faktury korygującej aby mógł dokonać obniżenia obrotu. Oznacza to, że udokumentowanie rabatu może nastąpić nie tylko przez wystawienie faktury korygującej, ale w każdy inny dopuszczalny przepisem sposób.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca ze względu na skalę prowadzonej działalności oraz szeroki zakres współpracy z poszczególnymi podmiotami może negocjować bardzo korzystne warunki cenowe. W konsekwencji otrzymuje często rabaty i upusty cenowe od tych podmiotów. W 2007 r. Spółka podpisała umowa z kontrahentem, z której wynikał następujący sposób rozliczeń: kontrahent zlecał Spółce świadczenie usług po określonej cenie, jednocześnie jednak umowa przewidywała, iż Spółka zobowiązana jest do przekazania na jego rzecz wszelkich uzyskanych korzyści (np. rabatów i bonusów) od dostawców mediów (wydawców prasy, stacji telewizyjnych itp.), o ile wiązały się bezpośrednio z usługami świadczonymi na rzecz Kontrahenta, a więc były generalnie wynikiem obrotów generowanych w związku z kampaniami realizowanymi na zlecenie tegoż kontrahenta.

W roku 2008 Spółka dokonała zwrotu na rzecz Kontrahenta określonej kwoty pieniężnej. Wysokość której Spółka mogła przyporządkować według przyjętego klucza do kampanii reklamowych realizowanych na rzecz Kontrahenta. W konsekwencji zwrócona kwota była sumą kwot „cząstkowych”, które można przyporządkować do konkretnych usług udokumentowanych konkretnymi fakturami VAT wystawionymi dla Kontrahenta. Z ekonomicznego oraz prawnego punktu widzenia, Spółka dokonała więc częściowego zwrotu wynagrodzeń otrzymanych od kontrahenta w związku ze świadczeniem na jego rzecz usług w 2007 r. Wątpliwości spółki dotyczą możliwości obniżenia kwoty podatku należnego bez konieczności wystawiania faktury korygującej. Na podstawie posiadanej dokumentacji istnieje możliwość jednoznacznego ustalenia jakich usług rabaty dotyczą a zwrot tej części ceny jest udokumentowany przelewem bankowym.

W świetle powyższego mając na uwadze powołane przepisy oraz wnioski płynące z z wyroku WSA w Warszawie z dnia 04 kwietnia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 365/12 oraz wyroku z dnia 29 stycznia 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1478/09 należy uznać, iż Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego bez konieczności wystawienia faktury korygującej dokumentującej zwrot części wynagrodzenia. Zmniejszenie przez Wnioskodawcę obrotu możliwe jest w oparciu o inne dokumenty, które zawierać będą stosowne informacje pozwalające na ustalenie wysokości przyznanego rabatu. Powyższa czynność winna być jednak możliwa do zweryfikowania przez Ograny podatkowe.

Tym samym należy uznać, że Wnioskodawca zaprezentował prawidłowe stanowisko.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.