Decyzja

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60), po rozpatrzeniu zażalenia Spółki z o.o. … , na postanowienie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 8 marca 2005r., Nr DP/P1/423-0004/01/05/AK w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) dotyczącej kosztów uzyskania przychodów z tytułu różnic kursowych od wykupu obligacji wyemitowanych w walutach obcych

uznając, że zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie utrzymuje się w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

UZASADNIENIE

Pismem z dnia 19.01.2005r. Spółka z o.o. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) w sprawie kosztów uzyskania przychodów z tytułu różnic kursowych od wykupu obligacji wyemitowanych w walutach obcych.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku Spółka z o.o. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabyła w 2002 i w 2003 roku od emitenta obligacje wyemitowane zgodnie z przepisami prawa norweskiego, denominowane w USD i EURO. Wydatki na nabycie obligacji denominowanych w EURO sfinansowane zostały kredytem dewizowym w EURO zaciągniętym w polskim banku. W związku z nabyciem obligacji po stronie Spółki powstała wierzytelność o wykup obligacji. Jednocześnie Spółka posiadała zobowiązanie wobec emitenta z tytułu dywidendy należnej emitentowi jako jedynemu wspólnikowi. Z chwilą, gdy obie wierzytelności Spółki i emitenta stały się wymagalne, strony dokonały ich rozliczenia w drodze potrącenia. W przypadku części obligacji potrącenie dotyczyło kwoty głównej i odsetek naliczonych od obligacji, a w przypadku pozostałych obligacji – tylko części odsetkowej. Pomiędzy datą objęcia obligacji a datą ich wykupu doszło do zmiany kursu USD i EURO w stosunku do złotego.

Spółka zajęła stanowisko, iż różnice kursowe, które powstały na skutek wykupu przez emitenta obligacji, dokonanego w formie potrącenia ze zobowiązaniem Spółki z tytułu wypłaty dywidendy, stanowią różnice kursowe w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w związku z tym należy je uwzględnić odpowiednio zwiększając lub zmniejszając koszty uzyskania przychodów. Zdaniem podatnika każda zapłata – również dokonana w drodze potrącenia – powodująca powstanie różnic kursowych skutkuje uznaniem ich za koszty lub przychód podatkowy.

Postanowieniem z dnia 08.03.2005r., Nr DP/P1/423-0004/01/05/AK Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19.01.2005r. jest nieprawidłowe w odniesieniu do opisanego w nim stanu faktycznego.

Podatnik, korzystając z przysługującego mu prawa, wniósł zażalenie na powyższe postanowienie, twierdząc, że odpowiedź organu pierwszej instancji została sformułowana w oparciu o błędną wykładnię przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku po rozpatrzeniu zażalenia stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztów.

Zgodnie zaś z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15.02.1992r. nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym dochodu z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także umorzenia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych.

Analizując przepis art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. stwierdzić należy, iż w przepisie tym wymienione zostały dwa momenty brane pod uwagę przy ustalaniu różnic kursowych dla celów podatkowych, tj. dzień zarachowania kosztu oraz dzień zapłaty. Moment wykupu obligacji przez emitenta nie został wymieniony w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. obok kursu z dnia zarachowania kosztu oraz kursu z dnia zapłaty. Moment wykupu obligacji przez emitenta nie może być też utożsamiany z dniem zapłaty, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r., gdyż dzień zapłaty jest z dniem wydatkowania środków, natomiast moment wykupu obligacji przez emitenta wiąże się nie z wydatkowaniem środków ale wręcz przeciwnie jest to dla podatnika dzień ich otrzymania. Dodatkowo – interpretując przepis art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. - zauważyć należy, iż w momencie wykupu obligacji przez emitenta nie występuje kurs sprzedaży banku z dnia zapłaty ustalony przez bank, z którego usług korzysta spółka, o którym mowa w interpretowanym przepisie.

Z kolei analizując art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15.02.1992r. stwierdzić należy, iż na podstawie powołanego przepisu nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie obligacji, natomiast w razie wykupu obligacji przez emitenta, kosztem dla celów podatkowych będą wydatki w wysokości historycznej, z momentu zaewidencjonowania ich w księgach i wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów; nie zaś jak chce tego podatnik wydatki na ich nabycie obligacji zaktualizowane według obecnego kursu walut. W treści art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15.02.1992r. ustawodawca wyraźnie wskazał, że przy ustalaniu dochodów z tytułu wykupu papierów wartościowych przez ich emitenta kosztami są wydatki poniesione na nabycie, brak jest więc podstaw do dokonania ponownej wyceny tych wydatków, według aktualnego kursu waluty.

Zauważa się ponadto, że organy podatkowe wielokrotnie wypowiadały się odnośnie skutków podatkowych potrącenia wzajemnych wierzytelności wyrażonych w walutach obcych stojąc na stanowisku, iż prawo do podwyższenia albo obniżenia przychodów lub kosztów uzyskania przychodów o różnice wynikające z różnych kursów walut pomiędzy dniem faktycznego otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań a dniem ich zarachowania istnieje wyłącznie w przypadku dokonania zapłaty w pieniądzu. Kompensata (potrącenie) jaka miała również miejsce w przedstawionym stanie faktycznym, chociaż jest formą regulowania wzajemnych zobowiązań i należności, to nie można uznać, iż jest związana z finansowymi operacjami, skutkującymi (w ujęciu kasowym) utratą lub wzrostem wartości waluty. Dlatego w sytuacji, gdy rozliczenia między podmiotami następują na zasadach kompensaty wzajemnych zobowiązań i należności nie powstają różnice kursowe, które miałyby wpływ na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż stanowisko, iż różnice kursowe, które powstały na skutek wykupu przez emitenta obligacji, dokonanego w formie potrącenia ze zobowiązaniem Spółki z tytułu wypłaty dywidendy, stanowią różnice kursowe w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w związku z tym należy je uwzględnić odpowiednio zwiększając lub zmniejszając koszty uzyskania przychodów jest nieprawidłowe.