Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) oraz art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w odpowiedzi na pisemny wniosek podatnika z dnia 24.02.2005 r. o interpretację zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Sanoku, po wnikliwej analizie własnego stanowiska wnioskodawcy oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego postanawia uznać stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W dniu 25.02.2005 r. do tut. organu podatkowego wpłynął pisemny wniosek podatnika o interpretację zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa, albo postępowanie przed sadem administracyjnym. Wnioskodawca pyta: czy przysługuje mu prawo do wliczenia w koszty uzyskania przychodu diet z tytułu podróży służbowej w wysokości nieprzekraczającej diet określonych dla pracowników. Wyjaśnia, iż jako indywidualny przedsiębiorca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług kierowcy na trasach krajowych i zagranicznych. Działalność ta jest sklasyfikowana pod numerem 74.50.B Polskiej Klasyfikacji Działalności. Z tego tytułu ponosi dodatkowe koszty związane z podróżami służbowymi, tj.: diety. Zdaniem podatnika w przypadku świadczenia wspomnianych wyżej usług w świetle przepisów art. 22 i 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 77 § 1 kodeksu pracy przysługuje prawo do wliczenia w koszty uzyskania przychodu diet z tytułu podróży służbowej w wysokości nieprzekraczającej diet określonych dla pracowników. Ustawa nie uzależnia zaliczania w koszty diet z tytułu podróży służbowej od rodzaju prowadzonej działalności. Skoro zatem w samej ustawie nie wprowadzono ograniczeń podmiotowych co do zaliczania diet w koszty, to tym bardziej nie można ich wyinterpretowywać w drodze wykładni rozszerzającej, tym bardziej, jeśli zmierzałaby ona do bezzasadnej dyskryminacji podatnika poprzez krzywdzące pozbawienie go uprawnienia do obniżenia podstawy opodatkowania. Jeśli zatem wydatki poniesione na diety służą osiąganiu przychodów (a tak w istocie jest) i nie przekraczają kwot określonych w art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w ocenie podatnika przysługuje mu prawo zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny sprawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Sanoku, na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), uprzejmie wyjaśnia:

Zgodnie z art. 22 § 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) do kosztów uzyskania przychodu zalicza się wszelkie wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodu, z wyjątkiem tych, które wymienione zostały w art. 23 ustawy o podatku o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 23 ust. 1 pkt 52 nie stanowi kosztu uzyskania przychodu wartość diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. Brzmienie tego przepisu dopuszcza zatem możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą. Powołany przepis nie zawiera wyłączeń o charakterze podmiotowym, zatem bezspornym jest, że prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych do wysokości określonego limitu przysługuje wszystkim osobom prowadzącym działalność gospodarczą i osobom z nimi współpracującym, w tym także osobom prowadzącym działalność w zakresie usług kierowcy. Brak wyłączeń podmiotowych nie oznacza jednak, że osoba prowadząca działalność gospodarczą lub osoba z nią współpracująca w każdym przypadku wartość diet może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Zakres przedmiotowy tego przepisu pozwala zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jedynie wartość diet z tytułu podróży służbowych. Tym samym osoba fizyczna świadcząca usługi kierowania pojazdami, podobnie jak każdy inny podatnik prowadzący działalność gospodarczą, do kosztów uzyskania przychodów może zaliczyć wartość diet pod warunkiem, że związane są one z odbywaniem podróży służbowej. W sytuacji, w której wykonywane usługi stanowią przedmiot działalności gospodarczej, a tak jest w przypadku usług kierowcy, nie są one podróżą służbową. Właśnie z uwagi na fakt, że czynności te stanowią istotę świadczonych usług, nie wiążą się z odbywaniem podróży służbowej.

Okoliczność, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia "podróż służbowa", nie może prowadzić do konkluzji, że osoba fizyczna świadcząca usługi kierowcy wartość diet z tytułu każdej podróży odbywanej poza miejscowość, w której znajduje się siedziba firmy, może uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów nawet wówczas, kiedy właśnie z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności podróż ta stanowi istotę świadczonych usług. Odmienna interpretacja skutkowałaby tym, że działalność gospodarcza osób świadczących usługi kierowcy w praktyce sprowadzałaby się do odbywania podróży służbowych.

Brak możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży odbywanej poza miejscowość, w której znajduje się siedziba firmy dotyczy wszystkich rodzajów pozarolniczej działalności gospodarczej, przy wykonywaniu których właśnie z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności wyjazd poza miejscowość, w której znajduje się siedziba firmy, związany jest z istotą świadczonych usług. Jednocześnie należy podkreślić, iż z poczynionych ustaleń w zakresie definicji "podróż służbowa" nie należy wnioskować, że osoba fizyczna świadcząca usługi kierowcy w żadnym przypadku nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnik świadczący przedmiotowe usługi może uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów wartość diet do wysokości określonego limitu, pod warunkiem jednak, że jest to podróż służbowa np. podróż związana z koniecznością zawarcia umowy o świadczenie usług czy podróż w celu zakupu środka trwałego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Reasumując, stwierdzić należy, iż świadczenie usług kierowcy na terenie kraju jak i za granicą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie może być utożsamiane z podróżą służbową, bowiem czynności związane z realizacją tychże usług i wiążące się z nimi podróże krajowe i zagraniczne należą do istoty prowadzonej działalności. Tym samym panu, w takim wypadku, nie będzie przysługiwała dieta. Zatem nie można zaliczyć diet krajowych i zagranicznych do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności. Nieprawidłowe jest więc stanowisko podatnika w ww. sprawie wyrażone w piśmie z dnia 24.02.2005 r.

Niniejsze postanowienie dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia opisanego zdarzenia, a interpretacja odnosi się wyłącznie do przedstawionego przez wnioskodawcę i przytoczonego w treści postanowienia stanu faktycznego. Zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, jeżeli jednak wnioskodawca zastosuje się do niej, organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej jego zobowiązanie podatkowe bez zmiany albo uchylenia niniejszego postanowienia, jeżeli taka decyzja była by niezgodna z interpretacją zawartą w tym postanowieniu. Niniejsza interpretacja - zgodnie z art. 14b § 2 ww. ustawy - jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji.