Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie działając na podstawie przepisu art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 15 ust. 1, art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), po wszczęciu postępowania z urzędu, postanowieniem z dnia 20 maja 2005 r. Nr PB-1.28-4230-3/05, w celu zmiany postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z dnia 4 marca 2005 r. znak: I US.PB-1/423/6/2005 stanowiącego interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, wydanego na rzecz podatnika z siedzibą w S. dokonuje jego zmiany w części dotyczącej wydatków poniesionych na wykonanie przyłącza gazowego i uznaje stanowisko zajęte w tej kwestii przez podatnika za niezgodne z prawem.

Podatnika złożyła w dniu 21 stycznia 2005 r. w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w Szczecinie wniosek w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

W przedmiotowym wniosku wskazała, iż jest najemcą budynku technicznego stanowiącego własność Gminy Miasto Szczecin, a budynek ten ogrzewany jest lokalną kotłownią centralnego ogrzewania. W związku z wyeksploatowaniem się kotła centralnego ogrzewania zaszła konieczność przeprowadzenia remontu kotłowni. Przy okazji prac remontowych Podatnik dokonał w 2004 r. wymiany kotła opalanego olejem opałowym na kocioł opalany gazem ziemnym. Zainstalowanie nowego kotła wiązało się z koniecznością wykonania przyłącza gazowego przez Spółkę Gazowniczą Sp. z o.o., będącą dostawcą gazu.

Na tle takiego stanu faktycznego podatnik sformułował stanowisko, iż koszt wymiany kotła opalanego olejem opałowym na kocioł gazowy, należy zakwalifikować jako koszt remontu i zaliczyć bezpośrednio - w kwocie netto - do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast koszt przyłącza gazowego w kwocie netto 4.934,00 zł, jako wydatek związany z poprawą wartości użytkowej obiektu należy zakwalifikować jako ulepszenie środka trwałego (modernizację) i amortyzować.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie postanowieniem z dnia 4 marca 2005 r. znak: I US.PB-1/423/6/2005 uznał, iż stanowisko wnioskodawcy w sprawie zakwalifikowania poniesionych kosztów wynikających ze zmiany sposobu ogrzewania w przedstawionym stanie faktycznym jest nieprawidłowe.

W jego uzasadnieniu stwierdził, iż o tym czy dany wydatek można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w całości jako remont, czy poprzez odpisy amortyzacyjne, decyduje zakres rzeczowy wykonanych prac. Wskazał przy tym, iż podatnik dokonując wymiany kotła olejowego na kocioł gazowy, dokonał zmiany źródła energii z płynnego dowożonego cysternami, na gazowe dostarczane z sieci gazowej, co wiązało się z dodatkowymi nakładami na wykonanie przyłącza gazowego. Fakt ten zatem świadczy o tym, iż nie był to zwykły remont przywracający pierwotny stan techniczny, ale zgodnie z przepisem art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ulepszenie, tj. modernizacja kotłowni i przystosowanie jej do eksploatacji. Wobec powyższego uznał, iż poniesionych nakładów na zainstalowanie kotła gazowego nie można zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, natomiast będą one obciążały koszty poprzez odpisy amortyzacyjne.

Postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z dnia 4 marca 2005 r. znak: I US.PB-1/423/6/2005 podatnik otrzymał w dniu 9 marca 2005 r. Pomimo prawidłowego pouczenia o możliwości złożenia zażalenia podatnik tego nie uczynił. Postanowienie niniejsze stało się zatem ostateczne.

Po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy, w szczególności z wydanym postanowieniem Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z dnia 4 marca 2005 r., co do jego zgodności z obowiązującymi przepisami prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie na podstawie art. 165 § 1 i § 2 w związku z art. 14b § 5 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, postanowieniem z dnia 20 maja 2005 r. Nr PB-1.28-4230-3/05 wszczął postępowanie w celu jego zmiany.

Udzielona interpretacja, w sposób rażący narusza bowiem przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w części dotyczącej wydatków poniesionych na wykonanie przyłącza gazowego, a wynika to z następujących przesłanek:

Kwestia ponoszenia kosztów związanych z wykonaniem przyłącza gazowego została uregulowana przepisami prawa energetycznego. Zgodnie z nim przedsiębiorstwa energetyczne zajmujące się przesyłaniem oraz dystrybucją paliw gazowych, są obowiązane do zawarcia m.in. umowy o przyłączenie. Mają też one obowiązek zapewnienia realizacji i finansowania budowy oraz rozbudowy sieci na potrzeby podmiotów ubiegających się o przyłączenie, na warunkach określonych w przepisach wykonawczych do ustawy - Prawo energetyczne. Przepisy te określają m.in. szczegółowe zasady kształtowania i kalkulacji taryf dla paliw gazowych, energii elektrycznej i ciepła, w tym stawek opłat za przyłączenie do sieci. Ponoszone przez podmioty opłaty za przyłączenie powinny być zaliczane w całej wysokości, w momencie poniesienia, do kosztów uzyskania przychodów, co wynika z ogólnej reguły art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem "kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...)". Jeżeli z umowy o przyłączenie wynikałyby ewentualnie inne koszty (wydatki) ponoszone w celu osiągnięcia przychodów, które obciążałyby bezpośrednio odbiorców energii, wówczas takie wydatki również, co do zasady, powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów. Należy przy tym zauważyć, iż zgodnie z przepisem art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych gruntu lub budynku, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa lub zakładu. Zatem z chwilą podłączenia w sposób trwały, wymienionych w tym przepisie urządzeń (do doprowadzania lub odprowadzania gazu), do sieci należącej do przedsiębiorstwa lub zakładu, stają się one częścią składową tego przedsiębiorstwa. W związku z tym, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych powstałych w wyniku zrealizowanych inwestycji w postaci przyłączy lub rozbudowanych sieci, zgodnie z przepisami art. 16a-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dokonują przedsiębiorstwa energetyczne.

Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie stwierdza, iż Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie udzielając podatnikowi postanowieniem z dnia 4 marca 2005 r., znak: IUS.PB-1/423/6/2005 interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, zasadnie uznał, iż nakładów na zainstalowanie kotła gazowego nie można zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, ale będą one obciążały koszty poprzez odpisy amortyzacyjne.

Jak wynika bowiem z art. 16g ust. 13 ww. ustawy "jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji".

Stan faktyczny przedstawiony przez podatnika wskazuje, iż efektem podjętych przez niego robót polegających, na wymianie kotła opalanego olejem opałowym na kocioł opalany gazem ziemnym nie było przywrócenie pierwotnego stanu technicznego, ale ulepszenie środka trwałego, tj. modernizacja kotłowni i przystosowanie jej do eksploatacji. Świadczy o tym również fakt, iż w związku ze zmianą zasilania źródła energii z płynnego na gazowe niezbędne było wykonanie przyłączy gazowych. Należy bowiem zauważyć, iż jak słusznie wywiódł Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie, remont to prace mające na celu odtworzenie (przywrócenie) pierwotnego stanu (wartości technicznej i użytkowej) danego środka trwałego. Celem natomiast ulepszenia w tym modernizacji jest trwałe unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość techniczną i użytkową, wyrażającą się w poprawie standardu użytkowego, technicznego, obniżeniu kosztów eksploatacji.

Wobec powyższego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie słusznie wskazał, iż wydatków związanych z instalacją nowego kotła gazowego nie można zakwalifikować jako kosztu remontu, gdyż efektem przeprowadzonych prac nie było przywrócenie stanu poprzedniego, jaki leży u podłoża remontu, lecz techniczna i jakościową zmiana źródła zasilania energii z płynnego na gazowe. Tym samym wydatki poniesione na wykonanie powyższych prac miały charakter ulepszeniowy, zatem nie mogą być zaliczone do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, lecz o kwotę tych nakładów należy zwiększyć wartość początkową ulepszonego środka trwałego, stanowiącą podstawę dokonywania zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia środka trwałego.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i prawny obowiązujący w dniu wydania przedmiotowego postanowienia, tj. 4 marca 2005 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie orzeka jak w sentencji decyzji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna.

Na decyzję przysługuje skarga, którą wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, na podstawie art. 3 w związku z art. 53 § 1 i art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) w terminie 30 dni od daty jej doręczenia. Skarga, zgodnie z art. 47 § ww. ustawy, winna być złożona w dwóch egzemplarzach.