INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22.06.2012 r. (data wpływu 25.06.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych dokonanych przed rejestracją – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25.06.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych dokonanych przed rejestracją.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Dnia 14 grudnia 2011 r. w Sądzie Rejonowym została zarejestrowana spółka „Spółka komandytowa” (dalej: „Spółka”). Przedmiotem działalności spółki jest m.in.: działalność fryzjerska oraz działalność w zakresie pozostałych usług kosmetycznych. W dniu 17 lutego 2012 r. Spółka złożyła do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego wniosek rejestracyjny i została zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

W miesiącach styczniu oraz lutym 2012 roku Spółka, przed dniem rejestracji jako podatnik VAT czynny, poczyniła szereg wydatków inwestycyjnych związanych z rozpoczęciem działalności przez Spółkę. Przedmiotowe wydatki udokumentowane były przez sprzedawców fakturami VAT wystawionymi na Spółkę i dotyczyły nabycia przez Spółkę m.in. następujących materiałów i usług:

1. materiały i wyposażenie do salonu fryzjerskiego;
2. towary i usługi związane z adaptacją lokalu na cele prowadzenia w nim działalności przez Spółkę (salonu fryzjerskiego);
3. usługi prawne obejmujące doradztwo w zakresie rozpoczęcia działalności przez Spółkę;
4. inne towary, materiały i usługi obce niezbędne dla rozpoczęcia działalności przez Spółkę.
   
   

Zakupione przez Spółkę towary oraz usługi były następnie (oraz są nadal) wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W momencie dokonania powyższych zakupów i otrzymania przedmiotowych faktur Spółka nie posiadała statusu zarejestrowanego podatnika VAT czynnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka ma prawo, po zarejestrowaniu Spółki dla potrzeb podatku od wartości dodanej, skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT wykazanego na fakturach VAT dokumentujących poczynione przez Spółkę, przed datą uzyskania przez Spółkę statusu podatnika VAT czynnego, wydatki inwestycyjne obejmujące towary i usługi służące działalności opodatkowanej prowadzonej w ramach Spółki...

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo, po zarejestrowaniu Spółki dla potrzeb podatku od wartości dodanej, skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT wykazanego na fakturach VAT dokumentujących poczynione przez Spółkę, przed datą uzyskania przez Spółkę statusu podatnika VAT czynnego, wydatki inwestycyjne obejmujące towary i usługi służące działalności opodatkowanej prowadzonej w ramach Spółki.

Z godnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatek naliczony podlega odliczeniu w zakresie, w jakim towary i usługi, z których nabyciem naliczono ten podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W przedmiotowej sprawie podatek naliczony powinien podlegać odliczeniu, gdyż towary oraz usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane przez Spółkę do czynności opodatkowanych.

Przepisy określające ustawowe ograniczenia możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie formułują warunku zrealizowania odliczenia podatku naliczonego od wykazania przez podatnika, że dokonane zakupy w okresie rozliczeniowym skutkowały czynnościami opodatkowanymi. Nie zostały również sformułowane ograniczenia w zakresie odliczenia podatku od wykazania związku zakupów z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Wystarczające jest, zgodnie z orzecznictwem NSA, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru, przy uwzględnieniu prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej podatnika (wyrok NSA z dnia 29 czerwca 1998 r., sygn. I SA/Wr 1235/97).

Należy również zaznaczyć, że ustawodawca stworzył mechanizmy, które nakazują podatnikowi korektę podatku naliczonego w przypadku, gdyby dokonane przez niego pełne odliczenie podatku z tytułu zrealizowanych zakupów (w tym inwestycyjnych) okazało się w przyszłości niezasadne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawowe uprawnienia podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte zostały w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), który stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1. z tytułu nabycia towarów i usług,
2. potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3. od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Przepisy art. 86 ust. 10 i 11 ustawy wskazują na terminy, w jakich podatnik może z tego uprawnienia skorzystać. Zgodnie z treścią art. 86 ust. 10 prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Z kolei art. 86 ust. 13 ustawy stanowi, iż jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z kolei art. 96 ust. 1 ustawy stanowi, że podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Jak wynika z art. 96 ust. 3 ustawy - pdmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika zwolnionego” (art. 96 ust. 4 ustawy). Rejestracja następuje poprzez złożenie w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z chwilą uzyskania statusu „podatnika VAT czynnego” podmiot zyskuje prawo do odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.

Z treści art. 88 ust. 4 nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupu. Podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, jednakże aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego. Prawo to podatnik może zrealizować dopiero w dniu złożenia rozliczenia (deklaracji) dla podatku od towarów i usług, ewentualnie deklaracji korygującej.

Należy podkreślić, iż jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług jest prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą. Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Stwierdzić należy zatem, że ustawa o VAT nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, iż zakupione towary i usługi są lub będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż dnia 14 grudnia 2011 r. w Sądzie Rejonowym została zarejestrowana spółka „Spółka komandytowa”. Przedmiotem działalności spółki jest m.in.: działalność fryzjerska oraz działalność w zakresie pozostałych usług kosmetycznych. W dniu 17 lutego 2012 r. Spółka złożyła do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego wniosek rejestracyjny i została zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

W miesiącach styczniu oraz lutym 2012 roku Spółka, przed dniem rejestracji jako podatnik VAT czynny, poczyniła szereg wydatków inwestycyjnych związanych z rozpoczęciem działalności przez Spółkę. Przedmiotowe wydatki udokumentowane były przez sprzedawców fakturami VAT wystawionymi na Spółkę. Zakupione przez Spółkę towary oraz usługi były następnie (oraz są nadal) wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W momencie dokonania powyższych zakupów i otrzymania przedmiotowych faktur Spółka nie posiadała statusu zarejestrowanego podatnika VAT czynnego.

Najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi VAT skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. W analizowanej sprawie przedmiotem działalności Wnioskodawczyni jest działalność fryzjerska oraz działalność w zakresie pozostałych usług kosmetycznych, które to usługi na mocy przepisów ustawy o VAT nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania, tym samym zakupione przez Spółkę towary oraz usługi były następnie (oraz są nadal) wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Ponadto, jak już wskazano wyżej, jednym z warunków rozliczenia podatku naliczonego, jest rejestracja w podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Trzeba rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jak już wspomniano jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć - najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa - wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Tym samym należy stwierdzić, iż ustawa o VAT nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, iż zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej (oraz spełnione będą inne warunki określone w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny.

W przedmiotowej sprawie należy zwrócić uwagę na przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, w szczególności na fakt, iż Wnioskodawca od czasu rozpoczęcia działalności gospodarczej, dokonywał zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną, jaką jest działalność fryzjerska oraz działalność w zakresie pozostałych usług kosmetycznych.

Z uwagi więc na związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca po zarejestrowaniu spółki dla potrzeb podatku od wartości dodanej może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT wykazanego na fakturach VAT dokumentujących poniesione wydatki inwestycyjne związane z rozpoczęciem działalności gospodarczej obejmujące towary i usługi przy zachowaniu regulacji prawnych wynikających z art. 86 oraz art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.