Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, po rozpatrzeniu wniosku wniesionego w dniu 24.01.2005 r. (uzupełnionego w dniu 11.02.2005 r.) w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zasad opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym z tytułu umowy najmu zawartej na oboje małżonków pozostających we wspólności majątkowej, działając na podstawie art. 14a § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) w związku z art. 6 ust. 1a, art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a, ust. 2 i ust. 11 ustawy z dnia 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), postanawia uznać stanowisko przedstawione przez wnioskodawcę za nieprawidłowe.

Wnioskiem z dnia 24.01.2005 r. (uzupełnionym w dniu 11.02.2005 r.) państwo Grażyna i Jerzy O. zwrócili się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie o udzielenie wyjaśnień dotyczących zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego w następującej kwestii:

Podatnicy posiadają pawilon handlowy w R. Grunt, na którym stoi należy do miasta, co pociąga za sobą kwartalne opłaty za dzierżawę i podatek od nieruchomości. W 2004 r. pawilon został wynajęty na działalność gospodarczą. Umowa najmu została sporządzona na oboje małżonków rozliczających się indywidualnie, pozostających we wspólności majątkowej. Zgodnie z postanowieniami umowy, najemca zobowiązał się do opłat eksploatacyjnych jak: energia elektryczna, woda, ścieki, które są uiszczane na podstawie faktur od dostawców Natomiast wynajmujący otrzymuje określony comiesięczny czynsz w kwocie 1.800,00 zł i pokrywa wszelkie nie wymienione w umowie opłaty i obciążenia związane z lokalem, co w przypadku państwa O. stanowi opłata za dzierżawę i podatek od nieruchomości. Na tle powyższego stanu faktycznego podatnik formułuje pytania:

1. Czy opłaty za dzierżawę gruntu i podatek od nieruchomości są kosztami podlegającymi odliczeniu. Zdaniem podatników, podatek w formie zryczałtowanej powinni opłacać od kwoty najmu pomniejszonej o wydatki ponoszone w związku z funkcjonowaniem tego lokalu bądź podatek pomniejszony o te wydatki, w przeciwnym razie płaciliby podatek od dzierżawy i podatek od podatku od nieruchomości.
2. Czy kwota 4.000 euro przysługuje każdemu z małżonków, jeżeli umowa najmu sporządzona jest na oboje małżonków, którzy rozliczają się osobno i pozostają we wspólności majątkowej. Zdaniem Podatników powyższa kwota przysługuje odrębnie każdemu z małżonków.
3. Czy kwota najmu podniesiona o wskaźnik inflacji za rok ubiegły podlega opodatkowaniu. Zdaniem podatników kwota najmu podniesiona o wskaźnik inflacji za rok ubiegły nie podlega opodatkowaniu.

Państwo O. zwrócili się jednocześnie o szczegółowy wykaz odliczeń, jakich podatnik może dokonać przy opłacaniu podatku od najmu lokalu w formie ryczałtu.

Z przedstawionego stanu rzeczy wynika, iż podatnicy wybrali opodatkowanie przychodów z najmu w formie ryczałtu ewidencjonowanego, a umowa najmu nie została zawarta w ramach prowadzonej przez podatników działalności gospodarczej. W takim przypadku - w myśl art. 6 ust. 1a ustawy z dnia 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) - opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu.

Podstawą generowania przychodów z tytułu najmu jest zawarcie pomiędzy stronami stosownej umowy. Strony tej umowy określają w niej przedmiot najmu i czynsz - oznaczony w pieniądzach albo świadczeniach innego rodzaju. Czynsz ten stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Przychodami z najmu, który nie stanowi działalności gospodarczej są - bez względu na formę opodatkowania - faktycznie otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zmiany wysokości czynszu, a więc i także podniesienie go o wskaźnik inflacji zależą wyłącznie od umowy stron najmu. Dla celów podatkowych istotna jest otrzymana przez wynajmującego lub postawiona do jego dyspozycji wartość czynszu, która w przypadku opodatkowania ryczałtem ewidencjonowanym stanowi podstawę opodatkowania. Tym samym kwota najmu podniesiona o wskaźnik inflacji za rok ubiegły podlega opodatkowaniu.

Podatnicy ponoszą stałe opłaty związane w wynajmowanym lokalem w postaci dzierżawy i podatku od nieruchomości. W przypadku wyboru opodatkowania przychodów z najmu podatkiem zryczałtowanym - zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a wyżej powołanej ustawy - ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tytułu najmu wynosi 8,5 % przychodów do kwoty stanowiącej równowartość 4.000 euro; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt wynosi 20 % przychodów. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 2 ww. ustawy podatek zryczałtowany, o którym wyżej mowa pobiera się bez pomniejszenia przychodu o koszty uzyskania. Tak więc istotą opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych jest opodatkowanie przychodów z pominięciem kosztów związanych z ich uzyskaniem. Zdaniem wnioskodawców, w opisanym stanie rzeczy winni opodatkować kwotę czynszu pomniejszoną o przedmiotowe wydatki, gdyż w ich ocenie następuję sytuacja zapłaty podatku od podatku. W świetle wyżej powołanych przepisów w związku ze zdefiniowanym w przepisach podatkowych pojęciem przychodu z tytułu najmu, konsekwencją wyboru zryczałtowanej formy opodatkowania jest opodatkowanie przychodu, czyli otrzymanej wartości czynszu bez pomniejszania o koszty związane z jego uzyskaniem, niezależnie od ich charakteru. Ponoszone przez podatników stałe opłaty, tj. dzierżawa i podatek od nieruchomości ściśle związane z wynajmowanym lokalem nie pomniejszą przychodu do opodatkowania ani podatku.

Ponadto należy jeszcze raz wyraźnie zaznaczyć, iż umowy m.in. najmu - zgodnie z postanowieniami art. 353¹ k.c. - strony mogą kształtować swobodnie, byleby ich treść lub cel nie sprzeciwiały się zasadom współżycia społecznego i nie były sprzeczne z prawem. W przedmiotowej sytuacji, w wyniku swobodnego kształtowania umowy najmu, według jej przedłożonej kopii, strony postanowiły, że obowiązkiem najemcy jest - zgodnie § 4 pk1 - uiszczanie następujących opłat eksploatacyjnych: energia elektryczna, woda, ścieki (postanowienie nie zakończone kropką), zaś w § 5 pkt 1 określono, że czynsz najemcy będzie wynosił 1.800,00 zł miesięcznie. W § 6 stwierdzono, że wszelkie niewymienione w umowie opłaty (należy rozumieć, iż zarówno znane w dniu zawierania umowy najmu, jak i nieznane) związane z lokalem będzie pokrywał wynajmujący, przy czym nie podano źródeł finansowania, jak i nie określono możliwości obciążenia tymi kosztami najemcy. Tak kształtuje się stan faktyczny, a przedstawiony przez wnioskodawców sposób opodatkowania przychodów z tego tytułu, przysługiwałby przy wyborze opodatkowania według zasad ogólnych (tj. wg skali podatkowej).

Jednocześnie informuje się, że wykaz odliczeń, jakich podatnik może dokonać przy opłacaniu podatku w formie ryczałtu zawiera art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) zgodnie, z którym podatnicy uzyskujący przychody z tytułu najmu mogą pomniejszyć przychód do opodatkowania o stratę, o której mowa w art. 9 ust. 3 i 3a ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) wynikającą z poprzednich lat w związku z najmem opodatkowanym na zasadach ogólnych, jak też o wydatki, o których mowa w art. 26 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (odliczenia od dochodu - m.in. składki na, ogólnie mówiąc, ubezpieczenie społeczne, ulga na Internet) i art. 26b tejże ustawy (odliczenia wydatków na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi na cele mieszkaniowe ustawowo określone). Uwarunkowane jest to tym, by powyższe wydatki nie zostały odliczone od dochodu w myśl regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto ryczałt od przychodów ewidencjonowanych można pomniejszyć:

• zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) o zapłaconą składkę na powszechne ubezpieczenie w Narodowym Funduszu Zdrowia, do wysokości 7,75 % podstawy wymiaru tej składki, o ile nie została odliczona od podatku dochodowego,
• zgodnie z art. 14a ustawy z dnia 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) możliwe jest również pomniejszenie ryczałtu w przypadku dokonania darowizny pieniężnej na rzecz organizacji pożytku publicznego; powyższe zmniejszenie nie może przekroczyć kwoty dokonanej wpłaty, jednak nie więcej niż kwoty stanowiącej 1 % ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za rok podatkowy, wykazanego w zeznaniu. Przedmiotowe zmniejszenie obejmuje wpłaty dokonane od dnia 1.02. do dnia 31.12. roku podatkowego oraz od dnia 1.01. do dnia złożenia zeznania za rok podatkowy, nie później jednak niż do upływu terminu określonego dla złożenia zeznania; pomniejszenie ryczałtu nie przysługuje w sytuacji dokonania wpłaty na rzecz organizacji pożytku publicznego prowadzącego działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu m.in. wyrobów przemysłu paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego.

Ponadto co do kwestii czy kwota 4.000 euro przysługuje każdemu z małżonków, jeżeli umowa najmu sporządzona jest na oboje małżonków, którzy rozliczają się osobno i pozostają we wspólności majątkowej, wyjaśnia się, iż w myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy z dnia 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2000 r. Nr 144, poz. 930 ze zm.) ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tytułu najmu wynosi 8,5 % przychodów, jeżeli ich wysokość w roku podatkowym nie przekracza kwoty stanowiącej równowartość 4.000 euro; od nadwyżki ponad tę kwotę od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło przekroczenie, ryczałt wynosi 20 %. Graniczną kwotę 4000 euro należy przeliczyć na walutę polską według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, obowiązującego w dniu 1.10. roku poprzedzającego rok podatkowy. Według stanu na dzień 1.10.2004 r. kurs ten wyniósł 4,3787 zł, wobec czego limit w walucie polskiej na 2005 r. wynosi 17.514,80 zł (4.000 x 4,3787). W przypadku małżonków rozliczających się indywidualnie oraz w sytuacji, gdy cały przychód opodatkowuje jeden z małżonków, limit ten odnosi się łącznie do obojga małżonków, co wynika z przepisu art. 12 ust. 11 ustawy z dnia 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.). Nie ma tu znaczenia czy najem dotyczy majątku wspólnego czy też odrębnego.

Powyższa interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia. Przedstawiona interpretacja jest aktualna według stanu prawnego na dzień jej dokonania i do czasu zmiany stanu prawnego lub stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę. Na podstawie art. 14b § 1 i § 2 ordynacji podatkowej niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, jednakże wiąże właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia. Organ podatkowy dokonujący interpretacji nie jest uprawniony ani zobowiązany do badania, czy przedstawione we wniosku zaszłości są zgodne ze stanem faktycznym.