P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie Podatnika przedstawionej w piśmie z dnia 17.01.2005 r.

p o s t a n a w i a

uznać stanowisko Podatnika za nieprawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Podatnik posiada 100% udziałów w spółce z siedzibą w Niemczech. Głównymi aktywami tej spółki są należności z tytułu pożyczek udzielnych polskim podmiotom oraz należności od Podatnika. Przychodami związanymi z likwidacją spółki byłyby dla Podatnika przejęte wierzytelności, umorzone zobowiązania Podatnika oraz pozostała po zaspokojeniu wierzycieli gotówka.

W jaki sposób i gdzie powinny zostać opodatkowane przychody z likwidacji spółki zależnej biorąc pod uwagę postanowienia umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Berlinie 14.05.2003 r.?

Zdaniem Podatnika, przychód z likwidacji opodatkowany będzie w Niemczech w wysokości 5% zgodnie z art. 10 pkt 2a umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Następnie dochody te należy połączyć z pozostałymi dochodami Podatnika i dokonać odliczenia podatku zapłaconego w Niemczech zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przychód należy obniżyć o koszt nabycia udziałów zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Opodatkowanym w ten sposób przychodem z likwidacji zgodnie z art. 10 ust. 3 umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania byłaby jedynie gotówka pozostała po zaspokojeniu zobowiązań w stosunku do wierzycieli. Zważywszy, że wierzytelności wyłączone są z pojęcia "dywidendy", wierzytelności z tytułu pożyczek udzielone polskiemu podmiotowi oraz umorzone zobowiązanie Podatnika wobec spółki z siedzibą w Niemczech opodatkowane byłyby jedynie w Polsce na zasadach ogólnych. Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochody osiągnięte poza terytorium RP należy łączyć z dochodami osiągniętymi na terytorium RP i dopiero wówczas dokonać odliczenia podatku pobranego w Niemczech. W przypadku poniesienia straty na likwidacji podmiotu niemieckiego Podatnik może o nią obniżyć dochód według zasad ogólnych, ponieważ strata taka nie jest wyłączona z takiego postępowania w art. 7 ust. 1-5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W poz. 20 deklaracji CIT-2 należy wykazać wszystkie przychody związane z likwidacją, tj. umorzenie zobowiązania Podatnika, przejęcie wierzytelności oraz uzyskaną gotówkę - pomniejszone o koszt nabycia udziałów spółki z siedzibą w Niemczech na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3, zgodnie z którym do przychodów nie wlicza się wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej w części stanowiącej koszt nabycia udziałów. W przypadku poniesienia straty na likwidacji poz. 20 deklaracji pozostałby pusta. W poz. 43 deklaracji CIT-2/0 należy wykazać w/w dochód, pobrany od niego podatek w Niemczech należy wykazać w poz. 44. Ewentualnej straty nie należy wykazywać. W przypadku, gdyby za granicą został pobrany podatek dochodowy od przekazywanej Podatnikowi gotówki (kwota przekazu pieniężnego byłaby już pomniejszona o podatek) do przychodu należałoby dodać kwotę gotówki przed pobraniem podatku. Do operacji związanych z likwidacją należy zastosować następujące kursy średnie NBP:

- do umorzenia zobowiązań - z dnia zawarcia umowy o umorzeniu (ewentualne różnice kursowe powstałe z rozbieżności pomiędzy kursem z dnia zarachowania zobowiązania, a dniem zawarcia umowy o umorzeniu nie staną się przychodem lub kosztem podatkowym),

- do przejętych wierzytelności - z dnia zawarcia umowy cesji wierzytelności,

- do otrzymanej gotówki - kurs kupna walut danego banku z dnia wpływu gotówki na konto Spółki.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego informuje co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. z 2000 r. Dz. U. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

W myśl art. 22 ust. 2 tej ustawy podatek dochodowy od dochodów z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych nie mających siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (...) ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu, chyba że umowa w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu stanowi inaczej. Stosownie do art. 22a ustawy przepisy art. 22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Również zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym o osób prawnych podatek dochodowy z tytułu otrzymania majątku w związku z likwidacją zagranicznej osoby prawnej wynosi 19% przychodu z uwzględnieniem przepisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W sprawie przedstawionej w piśmie znajdzie zastosowanie umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

W tym miejscu należy generalnie zauważyć, że to firma z siedzibą w Niemczech będzie ewentualnym płatnikiem podatku od wartości likwidowanego swojego majątku przekazywanego dla Podatnika. Podatek ten powinna więc pobrać i odprowadzić na rachunek niemieckiego Urzędu podatkowego. Dlatego Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego nie jest właściwy do wypowiadania się w sposób rozstrzygający na temat obowiązków podatkowych w/w płatnika.

Jeśli więc odpowiednio interpretując prawo płatnik niemiecki pobierze i odprowadzi podatek, to zastosowanie będzie miał art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z którym otrzymane dochody podlegające opodatkowaniu w Niemczech należy połączyć z dochodami Podatnika osiągniętymi w Polsce i od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odliczyć kwotę równą podatkowi zapłaconemu w Niemczech na zasadach powołanego przepisu.

Ustosunkowując się jednak do stanowiska Podatnika - Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego zauważa, że w jego ocenie zastosowanie mieć powinien art. 22 ust. 1 powołanej umowy, zgodnie z którym dochody osoby mającej siedzibę w umawiającym się Państwie (Polska) bez względu na to, gdzie są osiągane, a nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej umowy - podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie (Polsce). Przychody z tytułu likwidacji spółki z siedzibą w Niemczech nie są bowiem w ocenie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego dochodami z dywidend w rozumieniu art. 10 ust. 3 powołanej umowy. Ten wymienia bowiem m. in. dochody: z akcji, z praw do udziału w zysku, do udziału w zyskach, dochody zrównane z dochodem z akcji. Nie należą do nich dochody z likwidacji majątku. W tym znaczeniu przychody z tytułu likwidacji spółki w Niemczech powinny być opodatkowane w Polsce według stawki 19% - zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy. Przychód ten stanowi:

- wartość likwidowanego majątku - art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy - z uwzględnieniem art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc w istocie jedynie nadwyżka majątku likwidowanej spółki ponad koszt objęcia lub nabycia tego majątku; gdy ta nadwyżka nie wystąpi - nie wystąpi przedmiotowy tytuł do opodatkowania,

- wartość umorzonych zobowiązań wobec likwidowanej spółki - art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy,

- otrzymana gotówka - art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Opodatkowanie na zasadach art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest opodatkowaniem ryczałtowym, tzn. opodatkowaniem w/w przychodu bez potrącania kosztów uzyskania przychodów. Dlatego w świetle art. 7 ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym nie uwzględnia się w/w przychodów (z tytułu likwidacji) już opodatkowanych ryczałtowo i kosztów uzyskania przychodów z tym związanych.

W związku z powyższym Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowił jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja co do zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego została dokonana dla stanu faktycznego opisanego we wniosku i w oparciu o przepisy obowiązujące w dniu jej udzielenia. Zmiana poszczególnych elementów stanu faktycznego może mieć wpływ na zmianę praw i obowiązków Podatnika.

Zgodnie z art. 14 b § 1 - 2 ustawy Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na niniejsze postanowienie służy Stronie zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie składane w terminie 7 dni od daty otrzymania postanowienia.