D E C Y Z J A

Na podstawie art.14b § 5 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa ( j.t. z 2005r. Dz. U. Nr 8, poz.60) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, po rozpatrzeniu zażalenia "E" GmbH Oddział w Polsce z dnia 22.04.2005r. ( nadanego w urzędzie pocztowym 25.04.2005r.),uzupełnionego pismem z dnia 23.06.2005r., na postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 14.04.2005r. Nr 1472/ROP1/423-41-59/05/AJ dotyczące wniosku Oddziału z dnia 04.02.2005r. w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie

orzeka

odmówić zmiany postanowienia Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dn. 14.04.2005r. Nr 1472/ROP1/423-41-59/05/AJ .

UZASADNIENIE

Pismem z dn.04.02.2005r. podatnik wystąpił z wnioskiem o udzielenie pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż prowadzona przez Oddział działalność ma charakter działalności usługowej na rzecz jednostki macierzystej tj. "E" GmbH. Czynności podejmowane przez jednostkę zbliżone są do czynności agenta lub pośrednika i polegają na:

• poszukiwaniu na polskim rynku odbiorców wyrobów grupy "E",
• przedstawianiu im oferty zleceniodawcy,
• podejmowaniu wstępnych negocjacji warunków współpracy pomiędzy klientem z zleceniodawcą.

W sporadycznych przypadkach może dochodzić do sprzedaży usług pomocniczych na rzecz nie powiązanych klientów, które nie są bezpośrednio związane ze sprzedażą produktów marki "E" w Polsce.
Dodatkowo Oddział uzyskuje przychody z tytułu odsetek od środków na rachunkach bankowych.
W ocenie podatnika :

1. przychód, który powinien być mu przypisany, zgodnie z zart.7 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec, z tytułu świadczonych usług powinien zostać ustalony w oparciu o metodę rozsądnej marży "koszt plus",
2. do bazy kosztowej stanowiącej podstawę kalkulacji przychodu powinny zostać zaliczone wszystkie koszty (w ujęciu rachunkowym) związane z działalnością Oddziału i wykazane w jego księgach rachunkowych,
3. w celu ustalenia przychodu baza kosztowa powinna być podwyższona o rynkowy narzut zysku - w wysokości 5%,
4. podstawę opodatkowania Oddziału, z tytułu świadczonych na rzecz jednostki macierzystej usług, stanowić powinien przychód ustalony w oparciu o metodę "koszt plus" pomniejszony o koszty uzyskania przychodu wykazane w księgach Oddziału,
5. pozostałe przychody osiągane przez Oddział podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowieniem z dn. 14.04.2005r. Nr 1472/ROP1/423-41-59/05/AJ uznał za nieprawidłowe stanowisko podatnika w zakresie zaliczania przez podatnika do bazy kosztowej dla ustalenia wynagrodzenia Oddziału wszystkich kosztów związanych z jego działalnością. W pozostałej części uznał, iż weryfikacja sposobu określenia wynagrodzenia Oddziału opartego na metodzie "koszt plus" nie jest przedmiotem postępowania określonego w art.14a § 1 ordynacji podatkowej.

W ocenie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie art.14a § 1 Ordynacji podatkowej nie daje mu uprawnień do określenia prawidłowości metody przyjętej przez podatnika. Ocena taka związana jest bowiem, zgodnie z § 2 ust.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dn.10.10.1997r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze oszacowania cen transakcyjnych dokonywanych przez tych podatników (Dz. U. Nr 128, poz.833 ze zm.), z postępowaniem kontrolnym i podatkowym. Zdaniem organu pierwszej instancji z § 6 ust.1 w/w rozporządzenia Ministra Finansów wynika, iż, przy zastosowaniu metody koszt plus nie bierze się pod uwagę kosztów ogólnych zarządu tj. kosztów działania jednostki jako całości oraz kosztów zarządzania tą jednostką.
Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdził również, że nie jest w stanie określić czy ustalona przez podatnika wysokość rynkowego narzutu na poziomie 5% zysku jest prawidłowa.
Za prawidłowe uznane zostało natomiast stanowisko podatnika w kwestii opodatkowania pozostałych przychodów Oddziału na zasadach ogólnych.

Pismem z dn.22.04.2005r. (nadanym w urzędzie pocztowym 25.04.2005r.) pełnomocnik podatnika złożył zażalenie wnioskując o zmianę pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w części dotyczącej kalkulacji przychodu Oddziału poprzez wskazanie, iż w skład bazy kosztowej (stanowiącej podstawę ustalenia wynagrodzenia za usługi świadczone na rzecz jednostki macierzystej) wchodzą wszelkie koszty ponoszone przez Oddział. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

1. art.14a § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez brak udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, pomimo spełnienia przez Oddział wszelkich wymogów przewidzianych w art.14a, w szczególności przedstawienia wyczerpującego stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie;
2. art.7 ust. 2 umowy pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku w związku §6 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze oszacowania cen transakcyjnych dokonywanych przez tych podatników - poprzez uznanie, iż w skład bazy kosztowej będącej podstawą dla określenia wynagrodzenia, które powinno być alokowane do Oddziału w związku z wykonywaniem czynności wsparcia sprzedaży na rzecz jednostki macierzystej , nie wchodzą koszty ogólne zarządu.

Pismem z dn. 23.06.2005r. podatnik wypowiedział się w kwestii zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Podtrzymał w nim swoje stanowisko zarówno w odniesieniu do braku udzielenia interpretacji w trybie art.14a Ordynacji podatkowej jak również w sprawie bazy kosztowej podkreślając, iż wyłączenie z niej kosztów ogólnych skutkować może obniżeniem przychodu, a w konsekwencji powstaniem straty podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po rozpatrzeniu zażalenia stwierdza, co następuje.

Za zasadną i prawidłową należy uznać argumentację organu pierwszej instancji odnośnie określenia prawidłowości metody przyjętej przez podatnika. Celem postanowienia wydanego w trybie art.14a Ordynacji podatkowej przez organ pierwszej instancji jest wyjaśnienie obowiązków podatkowych podatnika wynikających z przepisów prawa. Ocena prawidłowości zastosowanej metody ustalania ceny transakcyjnej wykracza natomiast poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego.
Żaden przepis prawa podatkowego nie wskazuje, w jaki sposób podatnicy mają określać ceny w transakcjach z podmiotami powiązanymi. Art.11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określa kompetencje organów podatkowych w sytuacji stwierdzenia, iż przedmiotowa cena ustalona została niezgodnie z warunkami rynkowymi. Tak więc interpretacja tego przepisu oraz wydanego na jego mocy rozporządzenia ministra Finansów z dn.10.01.1997r. nie może prowadzić do dokonania oceny metody przedstawionej w zapytaniu przez Spółkę i stwierdzenia, czy jest ona prawidłowa czy też nie.

W myśl § 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze oszacowania cen transakcyjnych dokonywanych przez tych podatników organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej są obowiązane do ustalania wartości rynkowej przedmiotu transakcji między podmiotami powiązanymi w oparciu o wszelkie dostępne dla tych organów informacje, mogące mieć wpływ na określenie tej wartości. Z kolei z pkt 4 w /w przepisu wynika, że w sytuacji, gdy podatnik dokona ustalenia wartości rynkowej w oparciu o metodę, czy też metody określone w rozporządzeniu i przedstawi organom podatkowym dane, o których mowa w ust.2 tego rozporządzenia, a rzetelność i obiektywności przedstawionych danych nie budzi wątpliwości to organy podatkowe dokonują ustalenia wartości rynkowej przedmiotu takiej transakcji w oparciu o metodę przyjętą uprzednio przez podatnika. Przepis ten dopuszcza możliwość dokonania zmiany metody wybranej przez podatnika, gdy w świetle przepisów rozporządzenia i posiadanych danych inna metoda okaże się właściwsza.
W świetle powyższego na obecnym etapie organy podatkowe nie mają podstaw prawnych do przeprowadzenia wnioskowanej przez podatnika analizy prawidłowości zastosowania metody rozsądnej marży ("koszt plus").
Za prawidłową uznaje się również interpretację zapisu § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze oszacowania cen transakcyjnych dokonywanych przez tych podatników.

Bezsprzecznym i niekwestionowanym w niniejszej sprawie pozostaje fakt, iż "E"GmbH Oddział w Polsc jest zakładem w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Zgodnie art.7 ust.2 umowy między Rzeczpospolita Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majatku ( Dz. U. z 2005r. Nr 12, poz.90) zakładowi należy przypisać takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub porównywalnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie nieżalezny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem. Przyjęta przez podatnika do określenia zysku zakładu metoda rozsądnej marży ("koszt plus") określona jest w § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dn.10.01.1997r. W myśl w/w przepisu polega ona na ustaleniu ceny sprzedaży rzeczy i praw oraz świadczenia usług w transakcji danego podmiotu z podmiotem powiązanym na poziomie odpowiadającym sumie kosztów bezpośrednio związanych z nabyciem od podmiotu niezależnego lub wytworzeniem we własnym zakresie przedmiotu transakcji i odpowiedniego zysku wynikającego z warunków rynkowych i wykonywanych przez te podmioty funkcji oraz kosztów pośrednich, z wyłączeniem kosztów ogólnych zarządu, to jest kosztów działania jednostki jako całości oraz kosztów zarządzania tą jednostką. Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż przy ustalaniu ceny świadczonych usług, w oparciu o metodę "koszt plus", nie bierze się pod uwagę kosztów ogólnych zarządu, to jest kosztów działania jednostki jako całości oraz kosztów zarządzania tą jednostką. Zarówno w doktrynie prawa jak i w orzecznictwie sądowym powszechnym jest stanowisko, iż wśród reguł interpretacyjnych tekstów prawnych pierwszeństwo ma wykładnia językowa. Dwie pozostałe wykładnie tj. systemowa i celowościowa polegające na powiązaniu brzmienia słów z sensem i celem przepisów służą interpretacji przepisów jedynie w granicach zakreślonych przez wykładnię językową. Ta natomiast, w przypadku § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dn. 10.01.1997r., wskazuje jednoznacznie, iż w przypadku zastosowania przez podatnika metody rozsądnej marży z bazy kosztowej należy wyłączyć koszty ogólne zarządu, czyli koszty działania jednostki jako całości oraz kosztów zarządzania tą jednostką.