POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku działając na podstawie art.14a §1 i §4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz.60) po rozpatrzeniu wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), w sprawie działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej – połączenie spółek w trybie art. 492 §1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych a zwolnienie podatkowe

stwierdza, że

stanowisko przedstawione w tym wniosku jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

UZASADNIENIE

Spółka A oraz Spółka B planują połączenie w trybie określonym w art. 492 §1 Kodeksu spółek handlowych.

Połączenie może nastąpić w trybie inkorporacji, tj. poprzez:

1. przeniesienie całego majątku Spółki B (spółki przejmowanej) na Spółkę A (spółkę przejmującą) lub
2. przeniesienie całego majątku Spółki A (spółki przejmowanej) na Spółkę B (spółkę przejmującą) lub

Spółka B w 2000r. uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej „Żarnowiec” (obecnie Pomorska Specjalna Strefa Ekonomiczna), rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa, usługowa w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie Strefy. Zezwolenie zostało udzielone do dnia 30.11.2017r.

Podatnik stoi na stanowisku, iż z chwilą połączenia w trybie inkorporacji (w sytuacji opisanej w pkt 1) wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa – w tym prawa podatkowego – prawa i obowiązki Spółki B.

Oznacza to również, iż Podatnik będzie sukcesorem zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie Strefy i może kontynuować korzystanie ze zwolnienia od podatku dochodowego w oparciu o to zezwolenie.

Na tle zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdza, co następuje:

Jednym ze sposobów połączenia spółek, jaki określają przepisy ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) jest łączenie się przez przejęcie (inkorporacja) polegające na przeniesieniu całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (art.492 §1 pkt 1 Ksh).

Co do zasady spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (art.494 §1 Ksh). W szczególności na spółkę przejmującą przechodzą z dniem połączenia zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej chyba, że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej – tzw. sukcesja administracyjna (art.494 §2 Ksh).

Jednakże – zgodnie z art. 618 K.s.h. – przepisy odnoszące się do sukcesji administracyjnej stosuje się do koncesji, zezwoleń oraz ulg przyznanych spółkom uczestniczącym w łączeniu po dniu wejścia w życie K.s.h., chyba że przepisy dotychczasowe przewidywały przejście takich uprawnień na spółkę przejmującą.

Sukcesja uniwersalna przewidziana w Kodeksie handlowym na wypadek łączenia spółek kapitałowych zakładała jedynie przejście na spółkę przejmującą ogółu praw i obowiązków o charakterze cywilnoprawnym.

Kwestie następstwa prawnego na gruncie prawa podatkowego reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz.60). Przy czym uregulowania tej ustawy stosuje się, o ile w poszczególnych ustawach podatkowych nie zawarto innych rozwiązań.

Zgodnie z treścią art.93 §1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1. osób prawnych,
2. osobowych spółek handlowych,
3. osobowych i kapitałowych spółek handlowych

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Z kolei § 2 w/w artykułu stanowi, iż przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1. innej osoby prawnej (osób prawnych),
2. osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Przedmiotem następstwa osób prawnych są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego. Odwołanie się do kategorii „przepisy prawa podatkowego” oznacza, w związku z treścią art.3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przedmiotowo najpełniejszy z możliwych zakres sukcesji, stosowanej wobec praw i obowiązków wynikających z wszelkich aktów normatywnych prawa podatkowego – niezależnie od ich treści, a więc stosunków zarówno materialnoprawnych, jak i formalnoprawnych. W szczególności wstępuje się w prawa i obowiązki poprzednika jako podatnika, płatnika i inkasenta. Przy czym jest to nabycie pochodne (translatywne), gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera szczególnych rozwiązań w zakresie sukcesji prawa do zwolnienia.

Zatem co do zasady brak jest przeszkód prawnych do przejścia prawa do zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na spółkę przejmującą.

Zgodnie z art.12 ust.1 ustawy z dnia 20 października 1994r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. Nr 123, poz. 600 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2000r. dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą mogą być, w drodze rozporządzenia Rady Ministrów, całkowicie zwolnione odpowiednio od podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych w okresie równym połowie okresu, na jaki ustanowiona została strefa.

W dniu 01.01.2001r. weszła w życie ustawa z dnia 16 listopada 2000r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. nr 117, poz.1228) wprowadzająca m.in. zmianę przepisów przyznających zwolnienia i preferencje dla podatników prowadzących działalność gospodarczą na terenach objętych specjalnymi strefami ekonomicznymi. Jednocześnie w art.5 ust.1 tej ustawy wskazano, że przedsiębiorcy, którzy przed dniem wejścia w życie ustawy (tj. przed 01.01.2001r.) uzyskali zezwolenia na podstawie art.16 ust.1 ustawy wymienionej w art.1 (tj. ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych), zachowują przez okres ważności zezwolenia prawo do zwolnień i preferencji podatkowych określonych w art.12 ustawy, o której mowa w art.1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. przed 01.01.2001r.).

Kolejną istotną zmianę w zakresie specjalnych stref ekonomicznych przyniosło członkostwo w Unii Europejskiej, kiedy to weszły w życie (z dniem 01.05.2004r.) przepisy ustawy z dnia 2 października 2003r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz.U. Nr 188, poz. 1840), które uchyliły art.5 nowelizacji z dnia 16.11.2000r. Tym samym przedsiębiorcy, którzy uzyskali zezwolenie przed dniem 01.01.2001r. stracili prawo do 100% zwolnienia z podatku dochodowego na dotychczasowych zasadach.

Tym niemniej - zgodnie z art.6 ustawy z dnia 02.10.2003r. - przedsiębiorca, który zyskał zezwolenie przed 01.01.2001r., może wystąpić z wnioskiem do ministra właściwego do spraw gospodarki o jego zmianę, polegającą na zastosowaniu do tego przedsiębiorcy zwolnień określonych w art.5 tej ustawy. Termin złożenia powyższego wniosku upływa z dniem 31 grudnia 2007r.

Artykuł 5 nowelizacji z dnia 02.10.2003r. dzieli przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie Strefy, na trzy grupy. Przedsiębiorcy mali i średni - w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 173, poz. 1807 z późn. zm.) - w dalszym ciągu będą mieć prawo do 100% zwolnienia, ale prawo to jest ograniczone czasowo – odpowiednio do dnia 31.12.2011r. i dnia 31.12.2010r. (art.5 ust.1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 02.10.2003r.). Natomiast dochody uzyskane przez przedsiębiorcę innego niż mały albo średni, są zwolnione od podatku dochodowego na zasadach pomocy publicznej, przy czym maksymalna dopuszczalna wielkość tej pomocy wynosi:

1. 30% kosztów inwestycji poniesionych do dnia 31.12.2006r. – dla przedsiębiorców prowadzących działalność w sektorze motoryzacyjnym,
2. 75% kosztów inwestycji poniesionych do dnia 31.12.2006r. - dla przedsiębiorców prowadzących działalność inną niż określona w lit.a) na podstawie zezwolenia wydanego przed dniem 01.01.2000r.,
3. 50% kosztów inwestycji poniesionych do dnia 31.12.2006r. - dla przedsiębiorców prowadzących działalność inną niż określona w lit. a) na podstawie zezwolenia wydanego po dniu 31.12.1999r. (art.5 ust.2 pkt 1 ustawy z dnia 02.10.2003r.).

Przepisy art.5 ust.6 powołanej ustawy określiły ponadto warunki, w których przedsiębiorcy mali i średni tracą prawo do zwolnień podatkowych. I tak, przedsiębiorca traci prawo do zwolnień podatkowych począwszy od roku obrotowego następującego po roku, w którym:

1. zostało zbytych 100% wkładów, udziałów lub akcji przedsiębiorcy będącego małym lub średnim przedsiębiorcą,
2. spółka będąca małym lub średnim przedsiębiorcą połączyła się z inną spółką,
3. nastąpiło nabycie przedsiębiorstwa od przedsiębiorcy będącego małym lub średnim przedsiębiorcą.

Ponadto przypadki, w których zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej wygasa, może zostać cofnięte lub przedmiot działalności ograniczony określone zostały w art.19 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych. Przepis ten wymienia następujące przypadki:

• upływ okresu, na jaki została ustanowiona strefa (wygaśnięcie zezwolenia – art.19 ust.1 ustawy),
• zaprzestanie prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej na terenie strefy (cofnięcie lub ograniczenie zezwolenia – art.19 ust.3 pkt 1 ustawy),
• rażące uchybienie warunkom określonym w zezwoleniu (cofnięcie lub ograniczenie zezwolenia – art.19 ust.3 pkt 2 ustawy),
• nie usunięcie uchybień stwierdzonych w toku kontroli przeprowadzonej przez ministra właściwego ds. gospodarki w terminie wyznaczonym w wezwaniu ministra do ich usunięcia (cofnięcie lub ograniczenie zezwolenia – art.19 ust.3 pkt 3 ustawy).

W myśl natomiast art.16 ust.10 ustawy z dnia 20.10.1994r., w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01.01.2001r., zezwolenie stanowiło podstawę do korzystania przez przedsiębiorcę ze zwolnień od podatku lub preferencji podatkowych określonych w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art.12 ust.5 tej ustawy.

A zatem w odniesieniu do przedsiębiorców działających na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej „Żarnowiec” w oparciu o zezwolenia wydane przed 01.01.2001r. zastosowanie miały przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 września 1997r. w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej „Żarnowiec” (Dz.U. Nr 135, poz. 910) w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01.01.2001r.

Na mocy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 lipca 2001r. (Dz.U. Nr 84, poz. 909) doszło do połączenia Specjalnej Strefy Ekonomicznej „Tczew” i Specjalnej Strefy Ekonomicznej „Żarnowiec” w specjalną strefę ekonomiczną pod nazwą „Pomorska Specjalna Strefa Ekonomiczna”.

Z kolei na mocy art.69 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz.U. Nr 123, poz. 1291) z dniem 30.10.2004r. uchylone zostało rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 11.07.2001r. w sprawie Pomorskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Rozporządzenie to zostało zastąpione rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 14 września 2004r. w sprawie pomorskiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. Nr 224, poz. 2270), zmienione następnie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 8 lutego 2005r. w sprawie pomorskiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. Nr 32. poz. 274).

Przy czym - jak stanowi przepis §10 wym. rozporządzenia z dnia 14.09.2004r. – zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy wydane przed dniem wejścia w życie powołanego rozporządzenia zachowują ważność.

Paragraf 5 ust.1 i ust.2 rozporządzenia z dnia 14.09.2004r. wymienia przypadki, w których zwolnienie od podatku dochodowego przysługuje przedsiębiorcy. I tak w myśl ust.1 zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem że:

1. nie przeniesie w jakiejkolwiek formie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym;
2. będzie prowadził działalność gospodarczą przez okres nie krótszy niż 5 lat.

Ust.2 stanowi natomiast, iż zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy przysługuje począwszy od miesiąca, w którym przedsiębiorca rozpoczął ponoszenie kosztów pracy, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem utrzymania nowo utworzonych miejsc pracy przez okres nie krótszy niż 5 lat.

Przepis §5 ust.1 przewiduje wprawdzie utratę prawa do zwolnienia w razie przeniesienia w jakiejkolwiek formie własności składników majątkowych, z którymi związane były wydatki inwestycyjne, ale reguła ta nie dotyczy przeniesienia własności w wyniku przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że zarówno przesłanki warunkujące prawo do zwolnień (§5 ust.1 rozporządzenia z dnia 14.09.2004r.), jak i przesłanki wygaśnięcia, cofnięcia lub ograniczenia zezwolenia (art.19 ust.1 i 3 ustawy z dnia 20.10.1994r.) stanowią katalog zamknięty. Połączenie się spółek w trybie art.492 §1 pkt 1 Ksh przez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą nie wypełnia żadnej z tych przesłanek.

Zatem inkorporacja nie powinna zaskutkować ani utratą prawa do zwolnienia, ani wygaśnięciem, cofnięciem lub ograniczeniem zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej uzyskanego przez jedną ze spółek, o ile nie dojdzie do połączenia małego lub średniego przedsiębiorcy z inną spółką (art.5 ust.6 pkt 2 ustawy z dnia 02.10.2003r.).

Reasumując – w świetle zaprezentowanych przepisów Ordynacji podatkowej oraz zapisów aktów prawnych regulujących prowadzenie działalności na terenie specjalnych stref ekonomicznych – istnieje prawna możliwość sukcesji administracyjnej i podatkowoprawnej zwolnienia od podatku dochodowego, wynikającego z zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej „Żarnowiec”, uzyskanego przed dniem 01.01.2001r. pod warunkiem wypełnienia warunków określonych w ustawie z dnia 2 października 2003r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw.

Zatem stanowisko przedstawione przez Spółkę we wniosku – w swej istocie - jest prawidłowe.