Naczelnik Urzędu Skarbowego w Jaśle, działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 13 pkt 6, art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b, art. 22 ust. 9 i art. 41 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku jednostki z dnia 18.04.2005 r. w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdza, iż przedstawione we wniosku własne stanowisko jednostki jest nieprawidłowe w zakresie wypłacanego wynagrodzenia obejmującego wartość zwrotu kosztów użytych przez osoby wykonujące czynności zlecone przez powiatowego lekarza weterynarii produktów leczniczych weterynaryjnych lub wyrobów stosowanych w medycynie weterynaryjnej.

W dniu 25.04.2005 r. wpłynął do tut. organu podatkowego wniosek jednostki o interpretację przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie wypłacanych przychodów osobom świadczącym osobiście czynności zlecone przez powiatowego lekarza weterynarii. Przedstawiając stan faktyczny jednostka wskazała, że Powiatowy Inspektorat Weterynarii wypłaca osobom świadczącym czynności zlecone przez powiatowego lekarza weterynarii następujące przychody:

1. wynagrodzenia podstawowe, naliczone na podstawie rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 2.08.2004 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywanie czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez powiatowego lekarza weterynarii,
2. zwrot udokumentowanych kosztów dojazdów związanych z wykonywaniem czynności według stawek określonych w odrębnych przepisach,
3. zwrot kosztów użytych produktów leczniczych weterynaryjnych lub wyrobów stosowanych w medycynie weterynaryjnej,

o których mowa w art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 29.01.2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej.

Z dalszej części wniosku wynika, że wynagrodzenie podstawowe, o którym mowa wyżej jest przychodem określonym w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w tej ustawie, zwrot kosztów dojazdu do wykonywania czynności naliczony według stawek jw. jako należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem jest przychodem w rozumieniu art. 11 ustawy, zwolnionym z opodatkowania przedmiotowo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b z zastrzeżeniem ust. 13. Wniosek sprowadza się do udzielenia interpretacji, czy wypłacane wynagrodzenia z tyt. zwrotu kosztów użytych produktów leczniczych weterynaryjnych lub wyrobów stosowanych w medycynie weterynaryjnej jest przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przedstawiając własne stanowisko w sprawie jednostka uważa, że zwrot kosztów zakupionych i faktycznie zużytych przez lekarzy weterynarii dla wykonania czynności materiałów weterynaryjnych (szczepionki, bovituberculine) wyliczonych na podstawie faktur zakupu tych materiałów nie stanowi dla zleceniobiorcy korzyści z wykonania zlecenia, a jest jedynie zwrotem poniesionych uprzednio przez niego wydatków na zakup wymienionych leków i materiałów, których nie dostarczył zleceniodawca - nie stanowi więc przychodu w rozumieniu przepisów podatkowych i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przepisy ustawy z dnia 29.01.2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (Dz. U. Nr 33, poz. 287 ze zm.) przewidują, że powiatowy lekarz weterynarii, w warunkach określonych w art. 16 ustawy, może wyznaczyć na czas określony lekarzy weterynarii lub inne osoby posiadające odpowiednie kwalifikacje do wykonania niektórych czynności. Wyznaczenie tych osób następuje zawsze w drodze decyzji administracyjnej powiatowego lekarza weterynarii określającej rodzaj i zakres czynności przekazanych do wykonania, a następnie przez zawarcie stosownej umowy.

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w art. 10 rozróżniają źródła przychodów, i tak: wśród źródeł przychodów wymienia się m.in. działalność wykonywaną osobiście. Katalog przychodów osiąganych z działalności wykonywanej osobiście zawiera art. 13 ustawy, który w pkt 6 określa, że przychodami z działalności wykonywanej osobiście są również przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów zlecił wykonanie określonych czynności.

Stosownie do § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 2.08.2004 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywanie czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez powiatowego lekarza weterynarii (Dz. U. Nr 178, poz. 1837) - lekarzom weterynarii oraz innym osobom niebędącym pracownikami Inspekcji Weterynaryjnej wyznaczonym przez powiatowego lekarza weterynarii do wykonania określonych czynności, przysługuje wynagrodzenie obejmujące:

1. część podstawową,
2. zwrot udokumentowanych kosztów dojazdu,
3. zwrot użytych produktów leczniczych weterynaryjnych i wyrobów medycznych.

Przy ocenie kwalifikacji przedmiotowego wynagrodzenia do danego źródła przychodów należy mieć również na uwadze okoliczność, że pracownicy Inspekcji Weterynaryjnej oraz osoby, o których mowa w art. 16, 18 i 20 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, w zakresie wykonywania czynności określonych w ustawie podlegają ochronie prawnej przewidzianej dla funkcjonariuszy publicznych (art. 22 ww. ustawy). Ponadto należy zauważyć, że stosownie do art. 5 ust. 3 ww. ustawy lekarze weterynarii wyznaczeni do wykonywania określonych czynności wykonują te powierzone czynności pod nadzorem i w imieniu Inspekcji Weterynaryjnej. W związku z powyższym, biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w ustawie o Inspekcji Weterynaryjnej oraz ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wynagrodzenia wypłacane lekarzom weterynarii niebędącym pracownikami Inspekcji Weterynaryjnej za wykonanie określonych czynności, o których mowa w powołanym wyżej rozporządzeniu Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi kwalifikowane są do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Generalną zasadą, o której mowa w art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest powszechność opodatkowania. Zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W świetle powyższego wynagrodzenia obejmujące zwrot użytych produktów leczniczych weterynaryjnych i wyrobów medycznych, o których mowa we wniosku jednostki wypłacane lekarzom weterynarii oraz innym osobom niebędącym pracownikami Inspekcji Weterynaryjnej wyznaczonym przez powiatowego lekarza weterynarii do wykonania określonych czynności w związku z tym, że nie zostały wymienione w powołanych wyżej artykułach stanowiących o zwolnieniu z opodatkowania stanowią przychody, o których mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowane na zasadach określonych w tej ustawie. W związku z tym Powiatowy Inspektorat Weterynarii, stosownie do art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest obowiązany jako płatnik od ww. wynagrodzenia pobrać zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 19 % należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz pomniejszonej o składki potrącone przez płatnika w danym miesiącu na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b. Jeżeli jednak podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust.9 pkt 1 - 4 art. 22, koszty uzyskania (w rocznym rozliczeniu podatku) przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie przez podatnika poniesionych.

Za trafne należy uznać stanowisko jednostki dot. wynagrodzenia podstawowego i wynagrodzenia obejmującego zwrot udokumentowanych kosztów dojazdu związanego z wykonywaniem czynności, o których mowa w § 1 ust. 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi, o którym mowa wyżej. Wynagrodzenie obejmujące część podstawową, o którym mowa we wniosku, którego wysokość ustala się według stawek określonych w załączniku do rozporządzenia jest przychodem z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowanym podatkiem dochodowym w sposób, o którym mowa wyżej na mocy tej ustawy. Natomiast wynagrodzenie obejmujące zwrot udokumentowanych kosztów dojazdu związanego z wykonywaniem czynności jest wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Przepis ten stosuje się w sytuacji, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane.

Powyższa interpretacja:

• dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia, traci swoją moc z chwilą zmiany przepisów jej dotyczących,
• nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej, do czasu jej zmiany lub uchylenia.