INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2012 r. (data wpływu – 23 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania czynności udzielania przedsiębiorcom ze środków X pożyczek pieniężnych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania czynności udzielania przedsiębiorcom ze środków X pożyczek pieniężnych.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni, mając status fundacji (dalej: Wnioskodawczyni, Fundacja), prowadzi – w oparciu o przepisy ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t.j. Dz. U. z 1991 r. Nr 46, poz. 203 ze zm.) i ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o utworzeniu X (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 275 ze zm.) – działalność gospodarczą w zakresie udzielania pożyczek dla mikro, małych i średnich przedsiębiorców. Ponadto nie jest Ona płatnikiem podatku VAT.

Przepisy zawarte w art. 6b ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, ust. 5 pkt 1 oraz ust. 10,11 i 12 ustawy o utworzeniu X określają zadania Agencji, formę pomocy finansowej na rzecz rozwoju gospodarczego oraz zasady, które muszą być spełnione żeby Agencja mogła udzielić podmiotowi wsparcia finansowego przeznaczonego na utworzenie funduszu pożyczkowego.

Fundacja spełnia wszystkie określone w przytoczonych ustawach warunki i jest podmiotem, któremu X udzieliła wsparcia finansowego przeznaczonego na powiększenie funduszu kapitału pożyczkowego.

Wszystkie uzyskane dofinansowania jak i środki własne Wnioskodawczyni przeznacza na fundusz pożyczkowy, z którego – na podstawie statutu i posiadanych regulaminów – udzielane są pożyczki na prowadzenie działalności gospodarczej dla mikro, małych i średnich przedsiębiorstw.

Fundacja otrzymała wsparcie na utworzenie lub powiększenie funduszu pożyczkowego z którego udzielane są pożyczki, w tym dofinansowanie w kwocie:

• 1 000 000,00 zł w 2003 r. na podstawie § 39 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 lutego 2003 r. w sprawie działań podejmowanych przez X (Dz. U. z 2003 r. Nr 39, poz. 336) na realizację zadań określonych w dokumencie „Kapitał dla przedsiębiorczych na lata 2002-2006”;
• 5 000 000 zł w 2005 r. w ramach SPO WKP lata 2004-2006 Priorytet 1. Rozwój przedsiębiorczości i wzrost innowacyjności poprzez wzmocnienie instytucji otoczenia biznesu, Działanie 1.2. Poprawa dostępności do zewnętrznego finansowania inwestycji przedsiębiorstw – na realizację projektu „Pożyczki dla przedsiębiorczych”;
• 2 670 000 zł w 2008 r. na podstawie przepisów ustawy o utworzeniu X oraz rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 2 grudnia 2006 r. w sprawie udzielania przez Xi pomocy finansowej niezwiązanej z programami operacyjnymi (Dz. U. Nr 226 poz. 1651 ze zm.) na utworzenie funduszu pożyczkowego w powiecie (o najwyższym wskaźniku bezrobocia) na łagodzenie skutków bezrobocia;
• 7 980 954,46 zł w 2009 r. w ramach RPO na lata 2007-2013 Oś Priorytetowa 1 Przedsiębiorczość, Działanie 1.2. Wzrost potencjału otoczenia biznesu, Poddziałanie 1.2.2. Fundusze pożyczkowe i poręczeniowe.

Pożyczki udzielane są na podstawie złożonego wniosku, który jest analizowany, oceniany i podejmowana jest decyzja o przyznaniu pożyczki. Następnie podpisywana jest umowa pomiędzy Fundacją a pożyczkobiorcą - podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, w której zawarte są wszystkie warunki na jakich udzielona jest pożyczka (oprocentowanie, prowizja, terminy spłat, formę zabezpieczeń). Po spełnieniu wszystkich wymogów zawartych w umowie (wpłata prowizji, ustanowienie zabezpieczenia pożyczki) wypłacane są środki na wskazany rachunek.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy w związku z zawieraniem umów pożyczkowych przez Fundację z podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych...

Zdaniem Wnioskodawczyni, umowy pożyczkowe zawarte z podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą są zwolnione z podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie bowiem z art. 9 pkt 10 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwalnia się od podatku pożyczki udzielone z utworzonych w drodze ustawy innych funduszów celowych.

Wnioskodawczyni otrzymała dofinansowanie w latach 2003, 2005, 2008 i 2009 z X jako wsparcie na utworzenie lub powiększenie funduszu pożyczkowego z którego udzielane są pożyczki. Fundacja podkreśla, że wszystkie otrzymane dofinansowania pozyskiwane są ze środków wydzielonych przez państwo na realizację zadań wynikających z rozporządzeń.

Wnioskodawczyni udziela pożyczek z funduszu utworzonego zgodnie z przepisami ustawy o fundacjach oraz ustawy o utworzeniu X, stąd też – w Jej opinii - pożyczki udzielane są z utworzonych w drodze ustaw innych funduszów celowych, w związku z czym są one zwolnione z podatku na podstawie art. 9 pkt 10 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (j.t. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) opodatkowaniu tym podatkiem podlegają umowy pożyczki pieniędzy.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany tego rodzaju umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4 oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak ww. czynności cywilnoprawne wymienione (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy).

Należy przy tym wskazać, że ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 4 ustawy analizowanemu podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1. opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2. zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

• umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
• (uchylone),
• umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Ponadto zgodnie z definicją zawartą w art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych użyte w tej ustawie określenie „podatek od towarów i usług” oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Zgodnie zaś z art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej lub, stosownie do pkt 3 z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia sądu, doręczenia wyroku sądu polubownego lub zawarcia ugody od przedmiotów opodatkowania określonych w art. 1 ust. 1 pkt 3.

W przypadku umowy pożyczki, zgodnie z treścią art. 4 pkt 7 ww. ustawy, ciąży on na biorącym pożyczkę.

Stosownie natomiast do art. 6 ust. 1 pkt 7 ustawy podstawę opodatkowania przy umowie pożyczki stanowi kwota lub wartość pożyczki.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy stawka podatku od umowy pożyczki wynosi 2 %, z zastrzeżeniem ust. 5.

Jednakże na mocy art. 9 pkt 10 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwalnia się od podatku pożyczki udzielane z utworzonych w drodze ustawy innych funduszów celowych.

Analizując przedmiotowe zwolnienie wskazać należy, że z jego dobrodziejstwa korzystają wyłącznie te pożyczki, które są udzielane z funduszy wymienionych w powołanym przepisie.

Zatem, z uwagi na brak w omawianej ustawie definicji „funduszu celowego” należy się odwołać do przepisów regulujących sferę finansów publicznych. W świetle obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r. stanu prawnego, w szczególności art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) w związku z art. 85 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241 ze zm.), funduszem celowym jest fundusz powołany ustawowo, którego przychody pochodzą ze środków publicznych, a wydatki są przeznaczone na realizację wyodrębnionych zadań, z zastrzeżeniem ust. 9. W myśl art. 29 ust. 2 przytoczonej ustawy fundusz celowy może działać jako osoba prawna lub stanowić wyodrębniony rachunek bankowy, którym dysponuje organ wskazany w ustawie tworzącej fundusz.

Zaś do funduszy celowych nie zalicza się na podstawie art. 29 ust. 3:

1. ustawowo tworzonych rachunków bankowych, których ustawa tworząca nie określiła jako fundusz celowy;
2. funduszy, których jedynym źródłem przychodów, z wyłączeniem odsetek od rachunku bankowego i darowizn, jest dotacja z budżetu.

Natomiast zgodnie art. 29 ust. 1 ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. nr 157, poz. 1240 ze zm.), obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., państwowy fundusz celowy jest tworzony na podstawie odrębnej ustawy, z kolei na mocy ustępu 2 tegoż artykułu jego przychody pochodzą ze środków publicznych, a koszty są ponoszone na realizację wyodrębnionych zadań państwowych. Ponadto państwowy fundusz celowy nie posiada osobowości prawnej (ust. 3), stanowi zaś wyodrębniony rachunek bankowy, którym dysponuje minister wskazany w ustawie tworzącej fundusz albo inny organ wskazany w tej ustawie (ust. 4).

W świetle powyższego funduszem celowym jest, niezależnie od stanu prawnego, fundusz powołany ustawowo, którego przychody pochodzą ze środków publicznych, a wydatki są przeznaczone na realizację wyodrębnionych zadań. Funduszem celowym w rozumieniu przytoczonych przepisów jest wyłącznie formą prawną utworzoną w drodze ustawy. Oznacza to zakaz kreowania funduszy celowych na podstawie aktów wykonawczych lub uchwał organów stanowiących jednostek samorządu terytorialnego. Ustawy szczególne stanowiące podstawę funkcjonowania poszczególnych funduszy zwykle podkreślają, że dana jednostka organizacyjna jest funduszem celowym. Ponadto fundusz celowy jest jednostką organizacyjną sektora finansów publicznych, której charakterystyczną cechą jest wyodrębnienie.

Wobec tego analizowane zwolnienie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych ma zastosowanie w przypadku, gdy fundusz celowy jest powołany ustawowo, a nie na podstawie przepisu dopuszczającego utworzenie funduszu, oraz ma z góry określony cel.

Natomiast opisanych we wniosku pożyczek, które Wnioskodawczyni udziela przedsiębiorcom z utworzonego przez siebie w oparciu o środki pieniężne pochodzące z X funduszu pożyczkowego, nie sposób zakwalifikować jako pożyczki udzielone z funduszu celowego, bowiem we wskazanych przez Fundację przepisach ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach i ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o utworzeniu X ustawodawca nie zdecydował się na nadanie funduszom pożyczkowym statusu funduszu celowego. Wprawdzie w art. 6b ust. 5 pkt 1 i ust. 8 ustawy o utworzeniu X wskazuje się, że Agencja udziela wsparcia finansowego na podstawie umowy o jego udzielenie podmiotowi, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-3 i 5, przeznaczonego na utworzenie lub powiększenie wyodrębnionego księgowo funduszu, z którego ten podmiot udziela pożyczek, zwanego dalej „funduszem pożyczkowym”, to jednak nie określa się wprost, że w tym przypadku mamy do czynienia z powołanym ustawowo funduszem celowym oraz wskazanym w ten sam sposób jego dysponentem.

W konsekwencji opisane we wniosku pożyczki nie spełniają przesłanek zwolnienia określonego w art. 9 pkt 10 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a zatem – w przypadku gdy nie są objęte wyłączeniem wynikającym z art. 2 pkt 4 przytoczonej ustawy – podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem, przy czym zgodnie z treścią art. 4 pkt 7 ww. ustawy, obowiązek podatkowy ciąży na biorącym pożyczkę.

Ponadto powyższe ustalenia wynikają z tego, że analizowane zwolnienie uregulowane w zacytowanym wyżej przepisie, podobnie jak wszystkie ulgi i zwolnienia, jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.