Na podstawie art. 14b § 2 i 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), Dyrektor Izby Skarbowej zmienia z urzędu postanowienie Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu nr PP/x wydane na wniosek strony w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie i stwierdza, że stanowisko podatnika w zakresie obowiązku wystawienia faktury VAT potwierdzającej otrzymanie zaliczki z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest nieprawidłowe.
U Z A S A D N I E N I E
W dniu 21 stycznia 2005 r. do Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu wpłynął wniosek podatnika o udzielenie interpretacji w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego.
Jak wynika ze złożonego wniosku dokonuje on wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, w związku z którymi nie przedstawia w urzędzie skarbowym zabezpieczenia majątkowego kwoty zwrotu różnicy podatku. Na kilka miesięcy przed wydaniem towaru otrzymuje przedpłaty od swoich zagranicznych klientów, zarejestrowanych jako podatnicy VAT UE. Następnie każdą z przedpłat dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowych strona dokumentuje fakturą.
W złożonym wniosku wyrażono wątpliwość, czy postępowanie takie "jest bezwzględnie konieczne". Podatnik stanął na stanowisku, że wystarczające będzie wystawienie jednej faktury dokumentującej całość transakcji dopiero w momencie wydania towaru klientowi.
Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego, po przeanalizowaniu wniosku podatnika, postanowieniem z dnia Nr PP x uznał stanowisko podatnika przedstawione w sprawie za prawidłowe.
W uzasadnieniu przedmiotowego postanowienia organ podatkowy wskazał, iż zgodnie z art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), jeżeli przed dokonaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów otrzymano całość lub część ceny, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny. Organ pierwszej instancji wywiódł z powyższego zapisu, iż w sytuacji otrzymania przez podatnika zaliczki na poczet wewnątrzwspólnotowej dostawy nie ciąży na nim obowiązek wystawienia potwierdzającej ten fakt faktury. Stwierdzono jednocześnie, iż zabezpieczenie majątkowe, o którym mowa w art. 19 ust. 12 pkt 2 byłoby konieczne w sytuacji żądania przez podatnika zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 2 ustawy VAT. Gdyby jednak - jak zaznaczono w postanowieniu - podatnik wystawił w takiej sytuacji fakturę i przedstawił w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe kwoty zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 2 ustawy VAT, zrodziłoby to powstanie obowiązku podatkowego.
Dlatego też w opinii organu podatkowego pierwszej instancji przedstawione przez podatnika w złożonym w dniu 21.01.2005 r. wniosku stanowisko jest słuszne, gdyż - jak stwierdzono wyżej - otrzymanie części należności przed wydaniem towaru nabywcy z Unii Europejskiej nie rodzi u podatnika obowiązku wystawienia faktury VAT. Strona powinna zaś wystawić jedną fakturę dokumentującą transakcję w momencie wydania towaru nabywcy.
Jak zaznaczono w postanowieniu, udzielona interpretacja zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku.
Dokonując oceny udzielonej przez Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu, działając w trybie nadzoru na podstawie art. 14a Ordynacji podatkowej, postanowieniem nr PP III 443/499/05/MTD z dnia 31.05.2005 r. wszczął postępowanie w celu zmiany przedmiotowej interpretacji.
Zdaniem organu drugiej instancji Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego zasadnie powołał się w niniejszym przypadku na art. 20 ust. 3 ustawy VAT który stanowi, że jeżeli przed dokonaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów otrzymano całość lub część ceny, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny. Art. 19 ust. 12 pkt 2, dotyczący przedstawienia w urzędzie skarbowym zabezpieczenia majątkowego kwoty zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 2, stosuje się w takich przypadkach odpowiednio. Dodać należy, iż w przypadku, gdy podatnik deklaruje kwotę podatku do zwrotu wówczas, aby powstał obowiązek podatkowy w części otrzymanej zaliczki, powinien przedstawić w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe kwoty zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 2. Jeżeli podatnik spełni ten warunek, wówczas wykazuje ową zaliczkę w deklaracji VAT-7 ze stawką 0%.
Jednak, jak należy podkreślić, obowiązek wystawienia faktury w przypadku otrzymania części należności przed wydaniem towaru wynika z przepisu art. 106 ust. 1-3 ustawy VAT, natomiast termin wystawienia faktury określa § 17 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 971 z 2004 r.) w myśl którego, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2. W związku z powyższym podatnik ma obowiązek wystawienia faktury w terminie siedmiu dni od dnia, w którym otrzymuje przedpłatę.
Dane, które powinna zawierać faktura stwierdzająca pobranie części lub całości należności przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi określa § 17 ust. 3 pkt 1-7 ww. rozporządzenia Ministra Finansów. Stosownie do § 17 ust. 3 pkt 6 ww. rozporządzenia faktura ta zawiera dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwę towaru lub usługi, cenę netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług netto, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość brutto zamówienia lub umowy. Zatem, nazwa towaru lub usługi wpisana na fakturze, musi być tak skonstruowana, aby można było na tej podstawie dokładnie określić zakupiony towar.
Mając na uwadze przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny a także przytoczone powyżej przepisy stwierdzić należy, iż otrzymanie przez podatnika części należności przed wydaniem towaru nabywcy z Unii Europejskiej każdorazowo rodzi obowiązek wystawienia faktury VAT.
Natomiast samo wystawienie faktury dokumentującej otrzymanie części należności przed wydaniem towaru bez przedstawienia w urzędzie skarbowym zabezpieczenia majątkowego kwoty zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 2 ustawy VAT, w okresie do 31.05.2005 r. nie powodowało powstania obowiązku podatkowego w trybie art. 20 ust. 3 cyt. ustawy. Regulacja ta została jednak zmieniona ustawą z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90 poz. 756) i od 1 czerwca 2005 r. fakt wystawienia faktury dokumentującej otrzymanie części należności od kontrahenta z kraju członkowskiego powoduje powstanie obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy w tej części.
A zatem stanowisko organu podatkowego I instancji wynikające z postanowienia nr PP/x uznać należy za nieprawidłowe.