POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst z 2005r. Dz. U. Nr 8, poz. 60) po rozpatrzeniu wniosku (...), z dnia 03.02.2005r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów nie odzyskanych należności (...)

stwierdzam, że:

stanowisko przedstawione w tym wniosku nie jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

UZASADNIENIE

(...) wnioskiem z dnia 17.01.2005r. zwrócił się o interpretację przepisów dotyczących zaliczenia w koszty uzyskania przychodów nie odzyskanych należności od firmy (...), nie przestawiając własnego stanowiska w sprawie. Wniosek ten pozostawiono więc bez rozpatrzenia. W związku z tym w dniu 03.02.2005r. ponownie zwrócił się o interpretację przepisów w sprawie zaliczenia w koszty nie odzyskanych należności od firmy (....).

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego (....) wykonywał usługi na rzecz Firmy (...):

• na dzień 12.07.2002r. firma ta zalegała z zapłatą należności w kwocie 26.121,87 zł,
• w dniu 06.10.2002r. wystawił za wykonane roboty dodatkową fakturę VAT na kwotę 45.352,24 zł,

Firma (...) w dniu 09.04.2002r. została sprzedana, nowy właściciel – (...) nie odesłał kopii wyżej wymienionej faktury jak i nie udzielał żadnych odpowiedzi na piśmie, poza uzgodnieniem salda zaległości. Jeden z byłych właścicieli spółki – (...) usiłował częściowo się rozliczyć i przekazał podatnikowi niekompletne konstrukcje drewniane o wartości ok. 20.000,00 zł, pozostałą część zadłużenia uznał, że winni spłacić udziałowcy – (...). Po spotkaniu w listopadzie 2003r. z nowym prezesem spółki w sprawie dalszego rozliczenia spłaty należności, podatnik skierował sprawę do prokuratury.

Prokuratura Rejonowa postanowieniem umorzyła postępowanie w sprawie zbycia udziałów w spółce z o.o. (...) przy grożącej niewypłacalności i udaremnienia zaspokojenia swoich wierzycieli tj. podatnika i Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, wobec braku danych dostatecznie uzasadniających podejrzenie popełnienia przestępstwa. Na postanowienie to podatnik złożył zażalenie.

Również Sąd Rejonowy postanowił nie uwzględnić zażalenia i utrzymać w mocy zaskarżone postanowienie.

Nie odzyskane należności od firmy (...) podatnik zaliczył jako przychody należne z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stanowisko podatnika:

„ (...) powinniśmy móc zaliczyć sobie w koszty nie odzyskane należności wraz z kosztami jakie ponieśliśmy w celu ich odzyskania.”

Ocena stanu prawnego:

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą z dnia 26 lipca 1991r. - kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.23.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art.14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

W świetle powyższych przepisów zaliczenie nieściągalnej wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów możliwe jest tylko wtedy, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

• wierzytelności winny być wcześniej zaliczone do przychodów należnych w prowadzonej działalności gospodarczej,
• wierzytelność nie jest przedawniona
• nieściągalność wierzytelności zostanie odpowiednio udokumentowana.

Sposób udokumentowania wierzytelności nieściągalnych reguluje art. 23 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. Zgodnie z treścią tego przepisu za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1. postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2. postanowieniem sądu o:

a) oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
b) umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a), lub
c) ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo

3. protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Jak wynika z przedstawionego stanu prawnego nieściągalne wierzytelności co do zasady nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, jednakże w przypadku wierzytelności zaliczonych wcześniej do podlegających opodatkowaniu przychodów należnych, w pewnych sytuacjach i po spełnieniu warunków ustawowych – wierzytelności mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Analiza treści art.23 ust.1 pkt 20 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. pozwala postawić tezę, że podatnicy, mogą zaliczyć w koszty uzyskania przychodów nieściągalne wierzytelności, po ich udokumentowaniu w sposób określony w ust.2 tego artykułu. Jak wynika z treści tego przepisu jest to katalog zamknięty sposobów dokumentowania nieściągalności. Oznacza to, że wierzytelność może być uznana za nieściągalną jedynie wtedy, gdy okoliczność ta została wykazana w sposób wymieniony w powołanym wyżej przepisie – art. 23 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r.

W przedstawionej sprawie, należy stwierdzić, że nie udokumentowano, we wskazany w art. 23 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. sposób, nieściągalności omawianej wierzytelności, tym samym nie ma podstaw prawnych aby ją uznać jako koszt uzyskania przychodów, w świetle art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy z dnia 26 lipca 1991r.

Jednocześnie ustawodawca w treści art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. postanowił, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art.14 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust.3.

Naliczenia odpisów aktualizujących wartość należności dokonuje się w oparciu o stosowne przepisy ustawy o rachunkowości – art. 35b ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994r o rachunkowości (Dz. U. z 2002r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.). Dla celów podatku dochodowego naliczony odpis aktualizujący wartość należności może stać się kosztem uzyskania przychodów pod pewnymi warunkami, tzn.:

• wierzytelność była uprzednio zaliczona do przychodów należnych,
• nieściągalność została uprawdopodobniona w sposób określony w art. 23 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r.

Zgodnie z treścią art. 23 ust.3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. nieściągalność wierzytelności, w przypadku określonym w ust.1 pkt 21, uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności gdy:

1. dłużnik został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku albo
2. zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
3. wierzytelność została zasądzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
4. wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika, na drodze powództwa sądowego.

Powyższy katalog ma charakter otwarty, czyli są możliwe sytuacje, gdy wierzyciel w inny sposób uprawdopodobni, że dana wierzytelność jest nieściągalna. Umorzenie przez Prokuraturę Rejonową śledztwa w sprawie zbycia udziałów spółki oraz postanowienie Sądu Rejonowego o nie uwzględnieniu zażalenia i utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia nie wypełnia przesłanek, o których była mowa wyżej.

W omawianej sprawie przedstawiony stan faktyczny nie uprawdopodabnia, że wierzytelność wymagalna od firmy (...) jest nieściągalna i tym samym brak jest przesłanek do naliczenia odpisu aktualizującego wartość tej należności i zaliczeniu go do kosztów uzyskania przychodów.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kościerzynie nie podziela stanowiska podatnika w zakresie zaliczenia w koszty uzyskania przychodów należności nie odzyskanych od firmy (...), gdyż brak jest właściwego udokumentowania należności nieściągalnych, wynikającego z przepisów art. 23 ust.2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i uprawdopodobnienia, o których mowa w art. 23 ust.3 tej ustawy.

W odpowiedzi na dodatkowe pytanie, zawarte w piśmie z dnia 03.02.2005r. stwierdzamy, że z treści art.22 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 19991r. wynika, aby wydatek można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy, pomiędzy uzyskiwanym przychodem a poniesionym wydatkiem. Prowadzone postępowanie w Prokuraturze Rejonowej nie ma wpływu na uzyskany przychód i w związku z tym ponoszone wydatki dotyczące opłat procesowych nie mają związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Niezależnie od toczących się procesów, źródło przychodu funkcjonuje, a wydatki ponoszone z tego tytułu pozostają bez wpływu na osiągany przychód. A zatem, zdaniem tut. organu wydatki poniesione na koszty procesu w sprawie zbycia spółki (...), przy grożącej jej niewypłacalności i udaremnienia zaspokojenia swoich wierzycieli, nie stanowią kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności.