Przede wszystkim podkreślenia wymaga fakt, iż możliwość stosowania w przypadku np. czynności wykonywanych jako biegły sądowy, zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT (przedmiotowego lub podmiotowego) wymaga uprzedniej kwalifikacji takiej czynności jako czynności podlegającej opodatkowaniu. Istotą każdego zwolnienia jest bowiem istnienie obowiązku podatkowego, które dopiero na etapie jego konkretyzacji objęte jest preferencją w postaci zwolnienia od opodatkowania. W tym kontekście interpretacji wymaga także przepis art.15 ustawy o VAT, definiujący pojęcie podatnika dla potrzeb cytowanej ustawy.

W ramach art.15 ust.1 cytowanej na wstępie ustawy o VAT postanowiono, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust.2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl natomiast przepisu art.15 ust.3 pkt3 ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art.13 pkt2-8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi wieżami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności.

Warto w tym miejscu zaznaczyć, iż pojęcie „działalności gospodarczej” dla potrzeb stosowania przepisów omawianej ustawy o VAT zostało zdefiniowane w sposób niezależny, stąd też uznanie określonych czynności jako czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej winno być dokonywane wyłącznie w oparciu o tę definicję. Możliwość stosowania przytoczonego wcześniej przepisu art..15 ust.3 pkt3 a tym samym wyłączenia poza definicję działalności gospodarczej czynności wykonywanych przez biegłych sądowych, jak wynika z treści tegoż przepisu uzależniona jest od łącznego spełnienia następujących kryteriów:- przychody z tytułu wykonywania tych czynności zostały wymienione w art.13 pkt2-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,- z tytułu wykonania tych czynności między zlecającym i zleceniodawcą utworzony jest stosunek prawny w zakresiea) warunków wykonania czynności,b) wynagrodzenia,c) odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności.

I. Kwalifikacja przychodów w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.Rozpatrując spełnienie pierwszego z wymienionych kryteriów należy stwierdzić, iż przychody z tytułu wykonywania czynności przez biegłych sądowych mieszczą się w art.13 pkt2-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z treścią art.13 pkt6 tej ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody osób, którym sąd lub prokurator, na podstawie właściwym przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art.14 ust.2 pkt10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów o których mowa w pkt9.Z powyższego wynika zatem, iż wykonywane przez wnioskodawcę opinie na zlecenie sądu, a ściślej przychody z tegoż tytułu, kwalifikowane są jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art.13 pkt6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

II. Stosunek prawny w zakresie warunków wykonania czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialnościCzynności wykonywane przez biegłych sądowych i w tym zakresie kształt wzajemnych relacji, praw i obowiązków, zarówno zlecającego – sądu, jak i zleceniobiorcy – biegłego, regulowany jest wprost obowiązującymi przepisami prawa.Zgodnie z treścią Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 8 czerwca 1987r. w sprawie biegłych sądowych i tłumaczy przysięgłych, biegłych sądowych ustanawia przy sądzie okręgowym prezes tego sądu na okres 5 lat. Biegłych ustanawia się dla poszczególnych gałęzi nauki, techniki sztuki, rzemiosła a także innych umiejętności, przy czym, co do zasady, nie może on odmówić wykonania należących do jego obowiązków czynności w okręgu sądu okręgowego, przy którym został ustanowiony, zleconych przez sąd lub organ prowadzący postępowanie przygotowawcze w sprawach karnych.Wykonanie określonych czynności przez biegłych uprawnia także do stosownego wynagrodzenia. Podstawa należnego biegłym wynagrodzenia wynika wprost z treści Dekretu z dnia 26 października 1950r. o należnościach świadków, biegłych i stron w postępowaniu sądowym. Zgodnie z art.9 Dekretu, biegłemu powołanemu przez sąd służy prawo do wynagrodzenia za wykonaną pracę, przy czym wysokość i sposób przyznawania tegoż wynagrodzenia zgodnie z dyspozycją zawartą w art.10 ust.3 Dekretu, sprecyzowany został w ramach Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 18 grudnia 1975r. w sprawie kosztów przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych w postępowaniu sądowym.Zakres i specyfikę czynności wykonywanych przez biegłych sądowych uzupełnić także należy o regulacje wynikające z treści ustawy z dnia 17 listopada 1964r. – Kodeks postępowania cywilnego, w części dotyczącej postępowania dowodowego.Zgodnie z treścią art.278 cytowanej ustawy Kpc w wypadkach wymagających wiadomości specjalnych sąd po wysłuchaniu wniosków stron co do liczby biegłych i ich wyboru może wezwać jednego lub kilku biegłych w celu zasięgnięcia ich opinii, przy czym Sąd oznaczy, czy opinia ma być przedstawiona ustnie, czy na piśmie.Istotnym jest jednakże fakt, iż opinia przedłożona przez biegłego ma charakter dowodu w toku toczącego się postępowania, czego potwierdzeniem jest również nieprzypadkowe umiejscowienie niniejszych przepisów w części ustawy Kpc, odnoszącej się właśnie do dowodów i postępowania dowodowego (odpowiednio: Część Pierwsza - Księga I – Tytuł VI – Dział III Dowody – Rozdział 2 Postępowanie dowodowe – Oddział 4 Opinia biegłych)W konkluzji do treści wyżej cytowanych przepisów można oczywiście stwierdzić, iż realizacja czynności wykonywanych przez biegłych sądowych następuje w warunkach spełniających ustawowy wymóg tworzenia więzi prawnych w zakresie warunków wykonywania tych czynności oraz wynagrodzenia, jednakże co istotne niespełniony pozostanie wymóg dotyczący odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności.Trudno bowiem przyjąć, iż odpowiedzialność za wykonaną przez biegłego opinię ponosi zlecający, czyli Sąd.Sąd dopuszczając w toku postępowania dowód w postaci opinii biegłego, odwołuje się do autorytetu i specjalistycznej wiedzy właśnie biegłego, a świadomość odpowiedzialności wynikającej z tytułu wykonanej pracy wynika choćby z treści składanego przyrzeczenia – „Świadomy znaczenia mych słów i odpowiedzialności przed prawem przyrzekam uroczyście, że powierzone mi obowiązki biegłego wykonam z całą sumiennością i starannością” – vide art.282 §1 ustawy Kodeks postępowania cywilnego.W tym kontekście tezę, iż odpowiedzialność za wykonaną przez biegłego sądowego pracę ponosić będzie zleceniodawca/Sąd, uznać należy za nieprawidłową.Jak wspomniano na wstępie możliwość stosowania cytowanego przepisu art.15 ust.3 pkt3 ustawy o VAT i tym samym możliwość wyłączenia z grona podatników osoby wykonujące czynności jako biegły sądowy, wymaga łącznego spełnienia wszystkich wymienionych w przepisie kryteriów, stąd też niespełnienie warunku w zakresie odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności, powoduje, iż czynności te uznać należy za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

III. Stawka opodatkowaniaZgodnie z treścią art.43 ust.1 pkt1 w związku z treścią poz. 9 załącznika nr 4 do ustawy o VAT zwolniono od opodatkowania klasyfikowane według nomenklatury Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług pod symbolem ex 85 – usługi w zakresie ochrony zdrowia, z wyjątkiem usług weterynaryjnych. Mając na uwadze, iż usługi wykonywane przez wnioskodawcę klasyfikowane są jako usługi w zakresie ochrony zdrowia, zatem podlegają preferencji w postaci przedmiotowego zwolnienia.

Uwzględniając powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa – Mokotów postanowił, jak w sentencji.Jednocześnie Naczelnik tut. Urzędu informuje, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.