Stan faktyczny:

Podatniczka z dniem 31.12.2002r. zlikwidowała działalność gospodarczą w zakresie usług fryzjerskich opodatkowaną zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej. W związku ze szkoleniem uczniów decyzjami Urzędu Skarbowego zostały jej przyznane ulgi z tytułu wyszkolenia uczniów, które nie zostały wykorzystane (odliczone) w okresie prowadzenia działalności. W 2003r. uzyskiwała Pani dochody z tytułu emerytury i umowy zlecenia, a jej mąż z tytułu umowy o pracę i emerytury.

Ocena prawna stanu faktycznego:

Ad.1

Zgodnie z treścią art. 53 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2003r. – podatnicy, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2, oraz uzyskujący przychody wymienione w art. 6 ust. 1 mogą korzystać z ulgi z tytułu szkolenia uczniów, polegającej na obniżeniu zryczałtowanego podatku dochodowego, zwanej dalej “ulgą uczniowską”.

Stosownie do treści art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 20.11.1998r. osoby fizyczne osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz osiągające przychody w związku z prowadzeniem działalności w zakresie wolnych zawodów mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie:

1. ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,
2. karty podatkowej.

Treść art. 53 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym jednoznacznie wskazuje, iż z ulgi uczniowskiej mogły korzystać osoby fizyczne osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej opłacające zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej oraz ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Na podstawie przepisów ustawy z dnia 12 listopada 2003r. o zmianie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę o działalności pożytku publicznego i wolontariacie (Dz. U. Nr 202, poz.1958) z dniem 01 stycznia 2004r. zniesiona została ulga uczniowska w zryczałtowanym podatku dochodowym. Jednak zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 12.11.2003r. podatnikom, którzy przed dniem 01 stycznia 2004r. nabyli prawo do obniżki zryczałtowanego podatku dochodowego o kwotę ulgi uczniowskiej w zakresie i na zasadach określonych w art. 53 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2004r., a odliczenia te nie znalazły pokrycia w zryczałtowanym podatku dochodowym obliczonym za te lata poprzedzające rok 2004, przysługuje prawo do dokonywania tych odliczeń na zasadach określonych w ustawie wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004r.

Obowiązujące przepisy prawa podatkowego przewidują zatem, że w razie likwidacji działalności gospodarczej realizacja pozostałej do wykorzystania kwoty ulgi uczniowskiej następuje przez obniżenie podatku dochodowego, obliczanego na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należnego ze źródeł dochodów, jakie podatnik uzyskuje obecnie lub będzie uzyskiwał w przyszłości. Ustawodawca bowiem nie wprowadził ograniczenia co do możliwości odliczenia ulgi wyłącznie od podatku przypadającego od dochodów z działalności gospodarczej, dlatego w przypadku zaprzestania prowadzenia działalności (np. w związku z przejściem na emeryturę) niewykorzystana ulga lub część ulgi może być odliczona od podatku dochodowego z innych źródeł niż działalność gospodarcza.

Potwierdzeniem takiego stanowiska jest m.in. urzędowa interpretacja Ministra Finansów z dnia 22.11.2004r. Nr PB2/MW-033-0416-1701/04 zamieszczona w Dz. Urz. Min. Fin. Nr 17, poz.229.

Zatem w świetle powyższego Podatniczce, pomimo likwidacji działalności gospodarczej, przysługuje (na zasadzie praw nabytych) prawo dokonywania odliczeń niewykorzystanej ulgi z tytułu wyszkolenia uczniów od podatku dochodowego należnego ze źródła dochodów, jakie uzyskuje obecnie, aż do pełnego wykorzystania tej ulgi. Możliwość odliczenia od podatku przedmiotowej ulgi przewidziano w części “C” załącznika PIT/O do zeznania.

Ad.2

Zgodnie z treścią art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osob fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) – w stanie prawnym obowiązującym w 2003r. – małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, między którymi istnieje wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy, mogą być jednak, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony we wspólnym zeznaniu rocznym opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków, z tym, że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Ponadto w myśl art. 6 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r., sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym (...).

W stanie prawnym obowiązującym w 2003r., z wnioskiem o wspólne opodatkowanie dochodów mogli wystąpić małżonkowie, jeżeli spełnili łącznie następujące warunki:

• oboje podlegali nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu tj. mieli miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
• przez cały rok podatkowy pozostawali w związku małżeńskim,
• istniała między nimi wspólność majątkowa,
• do żadnego z nich nie miały zastosowania przepisy o zryczałtowanym podatku dochodowym,
• złożyli zeznanie w terminie do 30 kwietnia następnego roku.

Z przedstawionych regulacji prawnych oraz ze stanu faktycznego sprawy wynika zatem, że małżonkowie – przy spełnieniu powyższych warunków – mieli w 2003r. prawo do wspólnego opodatkowania swoich dochodów. Przesłanką negatywną do zastosowania tego sposobu rozliczania osiąganych dochodów nie może być bowiem prawo podatniczki do dokonywania odliczeń niewykorzystanej ulgi z tytułu wyszkolenia uczniów. Co prawda przedmiotowa ulga przyznana jej została na podstawie przepisów o zryczałtowanym podatku dochdoowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jednakże w 2003r. realizowana była w podatku dochodowym od osób fizycznych (czyli przepisy ustawy z dnia 20 listopada 1998r. nie miały już do małżonków zastosowania).

Skutkiem złożenia wniosku o wspólne opodatkowanie jest powstanie wspólnego podatku małżonków, który obniżają o należne ulgi (w tym o ulgę z tytułu wyszkolenia uczniów), bez względu na to czy prawo do niej nabył mąż, czy żona (PIT/O).

Zatem w przypadku, gdy podatnik nie uzyska dochodu z działalności gospodarczej lub zaprzestanie wykonywania tej działalności, ale uzyska dochody z innych źródeł, a korzysta ze wspólnego opodatkowania z małżonkiem, ma prawo dokonać stosownego odliczenia od podatku dochodowego ustalonego od wspólnych dochodów małżonków, do wysokości określonej w decyzji Urzędu Skarbowego przyznającej ulgę z tytułu wyszkolenia ucznia.