Stan faktyczny:

Pracownik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, należącej do międzynarodowej grupy kapitałowej otrzymał możliwość nabycia akcji pracowniczych emitowanych przez tą grupę. Emitentem akcji jest podmiot prawa francuskiego. Nabycie akcji nastąpi w ramach Grupowego Planu Oszczędnościowego. Pracownik nabywać będzie akcje po cenie preferencyjnej z 15% rabatem. Różnicę pomiędzy ceną subskrypcyjną a ceną giełdową akcji z dnia nabycia pokrywać będzie firma francuska. W zamian za uzyskane korzyści nie będzie można zbyć akcji przez okres pięciu lat.

Ocena prawna stanu faktycznego:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r., nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art.21, 52 i 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z pewnymi zastrzeżeniami suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodów.

Według postanowień art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r., za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W orzecznictwie i doktrynie przyjęto, że w pojęciu wynagrodzenia za pracę mieści się zarówno system wynagrodzenia za pracę jak i jego poszczególne składniki (wynagrodzenia zasadnicze, premia, dodatki płacowe). Natomiast przez inne świadczenia związane z pracą należy rozumieć zarówno świadczenia pieniężne (np. za czas przestoju) jak i świadczenia w naturze (np. różnego rodzaju deputaty). Do wynagrodzeń i innych świadczeń pracowniczych zaliczają się te, które są bezpośrednio związane ze stosunkiem pracy i które może otrzymać tylko ten podatnik, którego z pracodawcą łączy stosunek pracy.

W myśl wyżej powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych objęcie przez pracownika akcji grupy kapitałowej (do której należy spółka zatrudniająca tego pracownika) na warunkach preferencyjnych spowoduje powstanie po stronie pracownika przychodu ze stosunku pracy, którego wielkość stanowić będzie nadwyżka pomiędzy wartością rynkową tych akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie.

W pewnych przypadkach ustawodawca zwolnił jednakże taki przychód z opodatkowania, mianowicie zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991r.: dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie, nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia tych akcji; zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Jak z powyższego wynika dla zwolnienia dochodu w momencie objęcia akcji z opodatkowania istotnym jest, by akcje były objęte przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia. W polskim prawodawstwie przez walne zgromadzenie rozumie się ogólne zebranie wszystkich członków danej organizacji (spółki) będące najwyższym organem, podejmującym najważniejsze decyzje. W świetle zapisu z art. 393 pkt 6 w związku z art. 362 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) nabycie własnych akcji spółki akcyjnej przez pracowników lub osoby które były zatrudnione w spółce lub spółce z nią powiązaną przez okres co najmniej trzech lat wymaga uchwały walnego zgromadzenia.

W przedstawionym stanie faktycznym emitentem akcji jest grupa kapitałowa działająca na podstawie francuskiego prawa handlowego. Grupowy Plan Oszczędnościowy (PEG) - umożliwiający osobom uprawnionym (pracownikom grupy kapitałowej w prawie 50 krajach) obejmowanie na preferencyjnych warunkach akcji tej grupy - również przyjęty został na gruncie francuskiego prawa handlowego.

Jeżeli zatem objęcie akcji przez pracowników nastąpiło na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, którą to został przyjęty Grupowy Plan Oszczędnościowy – wówczas dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie nie będzie podlegał opodatkowaniu w momencie objęcia tych akcji.

W przeciwnym przypadku – jeśli Grupowy Plan Oszczędnościowy, przewidujący możliwość preferencyjnego nabywania akcji przez pracowników grupy kapitałowej, nie został przyjęty w drodze uchwały walnego zgromadzenia – wówczas powołany wyżej art. 24 ust. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. nie będzie miał zastosowania, a objęcie akcji przez pracownika na warunkach preferencyjnych spowoduje powstanie po jego stronie przychodu ze stosunku pracy, opodatkowanego na zasadach ogólnych.

W tym przypadku stosownie do treści art. 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy, o których mowa w art. 31, 33, 34 i 35, jeżeli osiągają inne dochody, od których płatnicy nie mają obowiązku poboru zaliczek na podatek są obowiązani wpłacić zaliczki na podatek należny od tych dochodów według zasad określonych w art. 44 ust. 3a.

W myśl art. 44 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników m.in. ze stosunku pracy z zagranicy są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne w wysokości 19% dochodu za miesiące, w których uzyskali ten dochód, w terminie do dnia 20 następnego miesiąca za miesiąc poprzedni a za grudzień – w terminie złożenia zeznania podatkowego. W terminach płatności zaliczek podatnicy obowiązani są składać urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatników, deklaracje według ustalonego wzoru (PIT-53).

Za dochód, o którym mowa w cytowanym przepisie, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz po odliczeniu składek na ubezpieczenia społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2, opłaconych w danym miesiącu. Natomiast zaliczkę obliczoną w sposób określony w art. 44 ust. 3a zmniejsza się, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 1 i ust. 2, o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, opłaconej w danym miesiącu zgodnie z przepisami o powszechnym ubezpieczeniu w Narodowym Funduszu Zdrowia.