Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) stwierdzam, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14.06.2005r., który wpłynął do tut. Urzędu w dniu 20.06.2005r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 20.06.2005r. do Naczelnika Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Sosnowcu wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Jak stanowi art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. W myśl art. 14a § 4 cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.

Z opisanego w przedmiotowym piśmie stanu faktycznego wynika, że Spółka dokonuje zakupu złomu od kontrahentów krajowych. Zakupiony złom dostarczany jest do Spółki transportem kolejowym. Przed dokonaniem wysyłki przez sprzedawcę, wagony są urzędowo ważone. Zgodnie z tą wagą zostaje wystawiona faktura sprzedaży. Przy przyjmowaniu przez Spółkę dostawy złomu występują różnice ilościowe w wadze (niższa waga w PZ niż w fakturze VAT). Odliczenia podatku naliczonego VAT Spółka dokonuje proporcjonalnie do otrzymanego towaru. Spółka występuje do PKP o wypłatę odszkodowania w kwocie brutto za różnice w masie złomu. Natomiast PKP przyznało Spółce odszkodowanie w kwocie netto. Baza dostawy kontraktów złomowych regulowana jest formułami handlowymi INCOTERMS FCA I CPT, zgodnie z którymi ryzyko utraty lub uszkodzenia towaru przechodzi ze sprzedającego na kupującego w momencie dostarczenia towaru przewoźnikowi. Spółka zwróciła się z zapytaniem: czy w zaistniałej sytuacji ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur zakupu złomu oraz do dokonania korekt deklaracji od miesiąca maja 2004r....

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 86 ust. 12 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – poza określonymi w nim wyjątkami – prawo do odliczenia podatku naliczonego uzależnione jest nie tylko od otrzymania przez podatnika faktury, ale również od nabycia przez nabywcę praw do rozporządzania towarem. Spółka nabywa prawo do rozporządzania towarem jak właściciel w momencie przekazania przez sprzedawcę towaru przewoźnikowi. W związku z tym Spółka uważa, że ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości wynikającej z otrzymanych od kontrahentów faktur zakupu złomu oraz dokonania korekty deklaracji VAT-7 w przypadku, gdy podatek naliczony nie został w całości odliczony.

Zgodnie z zapisem art. 86 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego, w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 – suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Prawo do odliczenia może być spełnione w okresach czasu, wskazanych w art. 86 ust. 10-13 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie realizacja tego prawa została ograniczona warunkami określonymi w przepisach art. 88 i 90 ww. ustawy oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego wynikającymi z art. 91 tej ustawy. Przepis art. 88 ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy stanowi, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

W opisanej sprawie dla rozstrzygnięcia kwestii odliczenia całości podatku naliczonego, w związku z ujawnionym brakiem towarów handlowych (złomu), istotne jest określenie związku, o którym mowa w art. 86 ust. 1, pomiędzy zakupem tych towarów i prawem do odliczenia podatku oraz ustalenie, czy wystąpiły okoliczności określone w art. 88 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie należy stwierdzić, iż w momencie realizacji prawa do odliczenia nie musi być spełniona określona w powołanym wyżej przepisie art. 86 ust. 1 przesłanka wykorzystania zakupionego towaru do wykonania czynności opodatkowanej. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu tegoż towaru – przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej – wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Jeżeli ten warunek został spełniony, wówczas odmowa odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów, których brak następnie stwierdzono, mogłaby się wiązać z regulacjami prawnymi zawartymi w art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy. Dlatego też w przedmiotowej sprawie koniecznym jest również rozstrzygnięcie czy stwierdzony brak (strata) towarów stanowi koszt uzyskania przychodów w rozumieniu podatku dochodowego.

Natomiast powołany przez Spółkę przepis art. 86 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowi, że w przypadku nabycia towarów i usług lub w przypadku komisanta – dostawy od komitenta towarów w ramach umowy komisu, kiedy podatnik otrzymuje fakturę przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony powstaje dopiero z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi. Powyższej zasady nie stosuje się do przypadków, gdy faktura dokumentuje czynności, od których obowiązek podatkowy powstał zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1, 2, 4, 7, 9-11 ustawy. Przepis art. 86 ust. 12 ustawy – poza określonymi w nim wyjątkami – uzależnia zatem prawo odliczenia podatku naliczonego nie tylko od otrzymania faktury, lecz również od nabycia przez nabywcę praw do rozporządzania towarem jak właściciel. Przeniesieniu takiego prawa przez dostawcę towarzyszy jego nabycie przez nabywcę, przy czym nabycie prawa do rozporządzania nie może być utożsamiane z uzyskaniem władztwa fizycznego nad towarem, gdyż nie jest ono konieczne do rozporządzania towarem jak właściciel. W konkluzji trzeba stwierdzić, iż przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel jako konieczny element realizacji czynności dostawy będzie równoznaczne z nabyciem tegoż prawa przez nabywcę. Biorąc jednak pod uwagę, że przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w ramach dostawy wiąże się z czynnością wydania towaru, jako zdarzenie, które rodzi powstanie obowiązku podatkowego u dostawcy, prawo do odliczenia podatku naliczonego u nabywcy nie może powstać przed zaistnieniem obowiązku podatkowego u dostawcy. Z opisanego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, iż Spółka nabyła prawo do rozporządzania towarem (złomem) jak właściciel w momencie przekazania przewoźnikowi towaru przez sprzedawcę. Tak więc w przedstawionej przez Spółkę sytuacji, jeżeli w chwili zakupu Spółka spełniała warunki określone w powołanych wyżej przepisach, tj. zakupione towary handlowe miały potencjalny związek z czynnościami opodatkowanymi i stwierdzony brak towarów jest uznawany za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – wówczas cały podatek naliczony wykazany w fakturze zakupu VAT pomniejsza podatek należny. Zatem Spółka ma prawo również do dokonania korekty podatku naliczonego w złożonych do urzędu skarbowego deklaracjach VAT-7 w przypadku, gdy nie został on w całości odliczony. Dodać należy, że dla celów dowodowych fakt wystąpienia kradzieży złomu winien być przez podatnika należycie udokumentowany.