Stan faktyczny

Podatnik w ramach umów o dzieło osiąga przychody z praw autorskich w związku z pisaniem artykułów do prasy fachowej, prowadzeniem wykładów autorskich w szkołach oraz odczytów autorskich referatów na konferencjach organizowanych przez różne uczelnie wyższe i firmy komercyjne.

Ponadto, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podatnik zatrudnia na umowy o dzieło podwykonawców. Przedmiotem tych umów jest świadczenie usług doradczych według zasady praw autorskich.

Ocena prawna stanu faktycznego

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług /Dz. U. Nr 54, poz. 535/ - zwanej dalej ustawą o VAT - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, stosownie przy tym do treści art. 8 ust. 1 świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przez działalność gospodarczą rozumie się - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy VAT - wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie w myśl art. 15 ust. 3 ustawy VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust.1 nie uznaje się czynności:

1. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm./;
2. wykonywanych przez osobę fizyczną na podstawie umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące umowy zlecenia, albo umowy o dzieło, jeżeli umowę taką zawarła z pracodawcą, z którym pozostaje w stosunku pracy, lub jeżeli w ramach takiej umowy wykonuje pracę na rzecz pracodawcy, z którym pozostaje w stosunku pracy;
3. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności.

W art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz.176 ze zm./ ustawodawca wymienił przychody z tytułu osobistego wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z przedstawionych powyżej przepisów prawa wynika, że świadczenie usług w ramach umowy, z której przychody wymienione zostały w art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz.176 ze zm./ - jest wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy VAT jednak wyłącznie w sytuacji, gdy z tytułu świadczenia w/w usług osoby fizyczne świadczące te usługi są związane ze zlecającym ich wykonanie więzami prawnymi co do:

• warunków wykonywania usług,
• wynagrodzenia,
• odpowiedzialności zlecającego.

Należy mieć jednak na uwadze, że przychody z praw autorskich nie należą do przychodów wymienionych w art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz należy je zakwalifikować do źródeł przychodów, o których mowa w art. 18 tej ustawy. Zgodnie bowiem z art. 18 za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Dla ustalenia czy wykonywanie danych czynności stanowi działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, istotne znaczenie ma zatem zakwalifikowanie przychodów z tytułu tych czynności do odpowiednich źródeł przychodów zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W sytuacji gdy z tytułu wykonywania danych czynności podatnik osiąga przychody niewymienione w przepisach art. 15 ust. 3 pkt 1, 2 i 3 ustawy o VAT, nie znajdują zastosowania regulacje prawne wynikające z przywołanych przepisów wyłączające wykonawcę dzieła z kręgu podatników podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego w zapytaniu stanu faktycznego wynika, że z tytułu wykonania umów podatnik osiąga przychody z praw autorskich a więc przychody, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym wykonywanie przez podatnika usług w ramach w/w umów związane z przeniesieniem majątkowych praw autorskich, stanowi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co czyni pytającego podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy, zobowiązanym do zapłaty podatku.

Właściwość miejscową organów podatkowych ustala się zgodnie z przepisem art. 3 ustawy o VAT. W myśl ust. 1 właściwym dla podatnika organem podatkowym jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednak czynności podlegające opodatkowaniu wykonywane są na terenie objętym zakresem działania dwóch lub więcej urzędów skarbowych, organem właściwym jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na miejsce zamieszkania podatnika /ust. 2 pkt 2/.

Podatnicy, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT, są zobowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu. Wzory deklaracji podatkowych określone zostały przez Ministra Finansów w rozporządzeniu z dnia 23 kwietnia 2004r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług /Dz. U. Nr 89, poz. 852 z późn. zm./.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. W art. 13 pkt 9 w/w ustawy postanowiono, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze – z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 1, tj. sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw. Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż świadczenie przez twórcę usługi przeniesienia praw autorskich do utworu skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z chwilą otrzymania zapłaty w całości lub w części, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stąd stwierdzić należy, że jeżeli podatnik nabywa usługi doradcze od podwykonawców, to nie jest w tym zakresie podatnikiem podatku od towarów i usług.