POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie Podatnika przedstawionej w piśmie z dnia 22.04.2005 r. (data wpływu do tutejszego Urzędu Skarbowego w dniu 02.05.2005 r.), uzupełnione w dniu 25.05.2005 r.

postanawia

uznać stanowisko Podatnika za nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż XXX GmbH jest Przedstawicielstwem w Polsce zagranicznej firmy z siedzibą w Republice Federalnej Niemiec. Przedmiotem działalności macierzystej jednostki jest wytwarzanie i dystrybucja produktów chemicznych i farmaceutycznych wszelkiego rodzaju. Przedmiotem działalności Przedstawicielstwa jest promocja i reklama na terenie Polski produktów i farmaceutyków wytwarzanych w XXX GmbH. Przedstawicielstwo działa na rynku polskim od 1996 r. na podstawie zezwolenia nr ..... wydanego przez Ministra Współpracy Gospodarczej z Zagranicą. Początkowo działało w formie oddziału, a następnie na skutek zmiany obowiązujących przepisów prawa i likwidacji oddziałów zostało wpisane do ewidencji przedstawicielstw przedsiębiorców zagranicznych w Polsce w Ministerstwie Gospodarki. Przedstawicielstwo zatrudnia pracowników, w związku z tym odprowadza podatek dochodowy od osób fizycznych i składki ZUS. Przedstawicielstwo utrzymuje się ze środków otrzymanych od jednostki macierzystej na rachunek bankowy. Przedstawicielstwo nie jest czynnym płatnikiem podatku VAT. Nie osiąga przychodów z działalności gospodarczej, a jedynie przychody finansowe z rachunku bankowego lub sprzedaży majątku np.: samochody.

W związku z tym Przedstawicielstwo pyta:

Jak należy traktować odsetki z rachunku bankowego i przychody ze sprzedaży majątku, koszty poniesione przez przedstawicielstwo na terenie Polski np.: wynagrodzenia, diety, ZUS... Czy należy składać deklarację CIT – 2 oraz bilans roczny i deklarację CIT – 8...

Zdaniem Spółki, zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartą między Republiką Federalną Niemiec a Polską z dnia 14.05.2003 r., przedstawicielstwo nie podlega na terytorium Polski opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Nie powinno więc składać deklaracji CIT – 2, a tym samym CIT – 8, gdyż przychody i koszty są rozliczane w Republice Federalnej Niemiec.

Naczelnik Drugiego MUS po zapoznaniu się z przedstawionymi okolicznościami informuje co następuje:

Zasady tworzenia i funkcjonowania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedstawicielstw przedsiębiorstw zagranicznych regulują, obowiązujące od 21 sierpnia 2004 r., przepisy rozdziału 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1807). Zgodnie z art. 94 tej ustawy zakres działania przedstawicielstwa może obejmować wyłącznie prowadzenie działalności w zakresie reklamy i promocji przedsiębiorcy zagranicznego.

Z powyższego wynika, że przedstawicielstwo – co do zasady – nie prowadzi działalności gospodarczej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają, że ten kto nie prowadzi działalności gospodarczej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a więc nie jest zobowiązany składać m.in. miesięcznych deklaracji CIT – 2 oraz zeznania rocznego CIT – 8 i bilansu. Podstawą opodatkowania jest bowiem dochód osiągany niekoniecznie jako efekt prowadzenia jedynie działalności gospodarczej.

Pogląd Podatnika, że skoro nie prowadzi działalności gospodarczej jest zwolniony z obowiązków podatkowych w podatku dochodowym jest więc z zasady uproszczony i błędny.

W związku z tym stanowisko Spółki przedstawione w tym zakresie nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa podatkowego.

Kwestię opodatkowania na terytorium RP Przedstawicielstwa XXX GmbH z siedzibą w Niemczech należy rozstrzygać w oparciu o relacje pojęcia „przedstawicielstwo” i pojęcia „zakład” w rozumieniu umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku zawartej w Berlinie w dniu 14 maja 2003 r. między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec (Dz. U. z 20.01.2005 r.)

Z definicji „zakładu” zawartej w art. 5 ust. 1 w/w umowy wynika, iż określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.W myśl ust. 2 tego przepisu pojęcie określenia "zakład" obejmuje w szczególności:

a) miejsce zarządu,

b) filię,

c) biuro,

d) fabrykę,

e) warsztat i

f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Zgodnie z ustępem 4 lit. a) i e) tego artykułu bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, określenie „zakład” nie obejmuje użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa, utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Jeżeli jednak, jak stanowi ust. 5 w/w przepisu, osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 niniejszego artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki, nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

Z uwagi na fakt, iż zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym przedstawicielstwo prowadzi działalność jedynie w zakresie promocji i reklamy produktów i farmaceutyków wytwarzanych w firmie macierzystej, to tego rodzaju działalność zawiera się w definicji działalności pomocniczej, o której mowa w art. 5 ust. 4 lit. a) i e) ww. umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec. Dlatego też w rozumieniu postanowień tej umowy nie można uznać , iż XXX GmbH Przedstawicielstwo w Polsce za zakład Spółki macierzystej z siedzibą w Niemczech.

Zgodnie z art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba, że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położonym tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.Z powyższego wynika, że skoro nie mamy w przypadku przedstawicielstwa do czynienia z „zakładem” w rozumieniu umowy, zapis art.7 w części dotyczącej zakładu go nie dotyczy, zatem należy stosować regułę, iż zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, tj. w Niemczech. W tej sytuacji deklaracji CIT – 2 i zeznania CIT -8 przedstawicielstwo nie składa.

W złożonym wniosku Spółka pyta o opodatkowanie odsetek z kredytu bankowego.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 w/w umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwa, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.Natomiast zgodnie z ust. 2 odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia. Z powyższego wynika możliwość opodatkowania w Polsce odsetek od bankowych depozytów, ponieważ osoba uprawniona do odsetek (zagranicznym przedsiębiorca) ma miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie (Niemczech). Jednakże podatek ten nie może przekroczyć 5% kwoty brutto tych odsetek (o ile nie ma w tej kwestii innego porozumienia).

Jeżeli chodzi o opodatkowanie przychodów ze sprzedaży majątku w postaci samochodów to artykuł 13 w/w umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania reguluje kwestie związane z opodatkowaniem zysków z przeniesienia własności majątku – i dotyczy przeniesienia własności nieruchomości, własności akcji, udziałów, innych praw w spółce, majątku ruchomego stanowiącego majątek zakładowy zakładu, własności statków morskich i powietrznych.

W przedstawionej sytuacji zastosowanie znajduje ust. 5 tego artykułu zgodnie z którym zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku nie wymienionego w powyższych ustępach (tj. ust. 1- 4) podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. W przypadku sprzedaży samochodów – mogą one stanowić wyłącznie majątek przedsiębiorcy zagranicznego – jako osoby prawnej, nie zaś majątek odrębny przedstawicielstwa, dlatego też zysk uzyskany z przeniesienia własności będzie podlegał opodatkowaniu w Niemczech, jako w tym Umawiającym się państwie w którym przedsiębiorca (przenoszący własność) ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

W związku z powyższym biorąc pod uwagę zapisy umowy z dnia 14.05.2003r. o unikaniu podwójnego opodatkowania z RFN opodatkowaniu w Polsce może podlegać dochód z tytułu odsetek od depozytów bankowych jednakże w ograniczonej wysokości 5% kwoty brutto tych odsetek. Zgodnie bowiem z art. 91 Konstytucji RP ratyfikowana umowa międzynarodowa po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw RP stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba, że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy.

Jeżeli przedstawicielstwo pełni funkcję płatnika w rozumieniu przepisów zobowiązujących do potrącania podatków np.: od wypłacanych wynagrodzeń – jest zobowiązane na podstawie stosowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do potrącania zaliczek od wypłacanych wynagrodzeń.

Przekazywanie z zagranicy przez jednostkę macierzystą środków pieniężnych na utrzymanie przedstawicielstw nie powoduje powstania przychodu z tego tytułu. W sensie bowiem ekonomicznym i prawnym przedstawicielstwo takie jest częścią osoby zagranicznej i jakkolwiek środkami tymi dysponuje przedstawicielstwo, to jednak w celu pokrycia kosztów, które są wydatkami jednostki macierzystej, nie są zaś kosztami tego przedstawicielstwa.

Tak więc koszty przedstawicielstwa związane z wypłatą wynagrodzeń, diet czy też składek ZUS nie są kosztami działalności przedstawicielstwa lecz stanowią koszty działalności jednostki macierzystej z siedzibą w Niemczech.

Należy zauważyć, iż generalnie przedstawicielstwo, które jedynie reprezentuje swoją Spółkę macierzystą w zakresie promocji i reklamy nie musi składać deklaracji CIT – 2 o których mowa w przepisie art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli nie uzyskuje dochodu podlegającego opodatkowaniu. Natomiast w przypadku, gdy przedmiot działalności przedstawicielstwa będzie szerszy niż promocja i reklama jednostki macierzystej to dochody uzyskiwane przez ten podmiot będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych jako dochody „zakładu” jednostki macierzystej.

W tym przypadku będą miały zastosowanie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dotyczące opodatkowania „zakładu”. Opodatkowany może być tylko dochód przypisany danemu „zakładowi”. Przedmiotowe umowy zawierają sformułowanie, że dochód „może” być opodatkowany w drugim państwie. Nie oznacza to jednak możliwości wyboru, w którym państwie dochód ten ma być opodatkowany. Sformułowanie to oznacza, że drugie państwo ma prawo opodatkować taki dochód, jeżeli na podstawie przepisów tego państwa ten dochód podlega w tym państwie opodatkowaniu (umowy są bowiem zawierane pomiędzy państwami a nie pomiędzy poszczególnymi podatnikami).

W zakresie przepisów dotyczących sporządzenia bilansu – Naczelnik Drugiego MUS informuje, że organ podatkowy nie interpretuje przepisów ustawy o rachunkowości a jedynie przepisy prawa podatkowego. Należy więc zauważyć, że przedstawicielstwo nie jest zobowiązane do składania deklaracji CIT – 2 i zeznania CIT – 8 – nie dlatego, że jak twierdzi Podatnik nie powadzi działalności gospodarczej ale z powodu podanego w niniejszej interpretacji. Z tego też względu w rozstrzygnięciu podano, że tak określone stanowisko Strony jest nieprawidłowe.

Biorąc powyższe pod uwagę Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego postanawia jak w sentencji.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę w złożonym wniosku oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia.Zgodnie z art. 14b § 1-2 ustawy Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia. Na niniejsze postanowienie służy Stronie prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem tutejszego organu podatkowego w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia (art. 236 § 2 i art. 239 w związku z art. 14a § 4 ustawy Ordynacja podatkowa). Do zażalenia należy załączyć znaki opłaty skarbowej w wysokości 5 zł oraz 0,50 zł od każdego załącznika (ustawa z dnia 9 września 2000 r. o opłacie skarbowej - Dz. U. Nr 86, poz. 960 ze zm.)