Stan faktyczny:

Wnioskodawcy prowadzą działalność gospodarczą na imię obojga małżonków na podstawie wspólnego wpisu do ewidencji działalności gospodarczej.

Przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej zobligowały Wnioskodawców do dokonania wyboru, który z małżonków pozostanie wpisany do ewidencji pod dotychczasowym numerem, a dane którego zostaną z pierwotnego wpisu usunięte. Małżonek, którego dane zostaną z pierwotnego wpisu usunięte, zgodnie z wnioskiem zostanie wpisany do ewidencji pod nowym numerem, ale przy uwzględnieniu faktycznej daty rozpoczęcia działalności. W przypadku, gdy małżonkowie zawrą umowę spółki cywilnej, wniosek o zmianę wpisu musi zawierać informację o tym fakcie.

Wnioskodawcy postanowili zawrzeć umowę spółki cywilnej na piśmie.

Ocena prawna stanu faktycznego:

Prowadzenie działalności w dotychczasowej formie przez oboje małżonków pomimo uzyskania nowego wpisu do ewidencji działalności gospodarczej przez jednego z nich z jednoczesnym wykreśleniem jego danych z pierwotnego wpisu nie rodzi w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług żadnych zmian, pod warunkiem, że:

• pod pierwotnym wpisem figurować będą dane tego z małżonków, który złożył zgłoszenie rejestracyjne dla potrzeb podatku VAT;
• małżonków, który uzyska drugi wpis nie wyrazi chęci prowadzenia działalności we własnym imieniu, jako odrębny podmiot gospodarczy;
• małżonkowie posiadający odrębne wpisy nie zdecydują się na zawiązanie spółki cywilnej.

W takiej sytuacji małżonkowie nadal prowadzić będą wspólnie działalność gospodarczą, z tą różnicą, że pod dwoma odrębnymi wpisami do ewidencji działalności gospodarczej. Niezależnie bowiem od dokonania odrębnego wpisu do ewidencji działalności gospodarczej każdego małżonka - nie powstanie nowy podmiot gospodarczy. Podatnikiem podatku od towarów i usług będzie nadal tylko ten z małżonków, który dokonał zgłoszenia rejestracyjnego dla celów tego podatku.

Jednakże, w związku z dokonaniem przez małżonków zmiany wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, na podstawie przepisu art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 1995r. Nr 142, poz. 702 z późn. zmianami) obowiązani są oni do dokonania zgłoszenia aktualizacyjnego NIP-1 do właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 pkt 1 tej ustawy podatnicy podatku od towarów i usług mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do właściwego naczelnika urzędu skarbowego nie później niż w terminie 14 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana danych.

W przypadku natomiast zawarcia umowy spółki cywilnej, w zakresie wniesienia aportu w postaci przedsiębiorstwa, zastosowanie znajdą regulacje zawarte w przepisie art. 93a § 2 pkt 2 w związku z art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa. W świetle w/w przepisu, spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa – wstępuje we wszelakie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Tym samym nowo utworzona spółka, jako następca prawny wniesionego aportem przedsiębiorstwa nabędzie prawo do rozliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającej z ostatniej deklaracji podatkowej VAT-7 złożonej przez to przedsiębiorstwo oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług wystawionych przed przekształceniem – o ile podatek ten nie został wcześniej odliczony.

Spółka będzie również uprawniona do otrzymania ewentualnego bezpośredniego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającego z rozliczeń składanych przed przekształceniem.

Ponadto, nie wystąpi po stronie wnoszącego obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabycie składników majątku objętego aportem, jeżeli zakupy dokonywane były z zamiarem wykorzystywania ich w prowadzonej działalności opodatkowanej.

Konieczność skorygowania podatku naliczonego ze względu na brak prawa do jego odliczenia wystąpi w przypadku, gdy przedmiotem aportu były środki zakupione w celu wniesienia ich aportem do innego przedsiębiorstwa, jak również w przypadku, gdy środki te nie służyły sprzedaży opodatkowanej prowadzonej przez przedsiębiorstwo.

W świetle art. 91 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), przy zbyciu przedsiębiorstwa korekty podatku naliczonego, których mowa w ust. 1 i ust. 8 tego przepisu (dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynności opodatkowanej) są dokonywane przez nabywcę przedsiębiorstwa.

W przypadku, gdy małżonkowie prowadzący dotychczas działalność gospodarczą na podstawie wspólnego wpisu do ewidencji działalności gospodarczej postanowią zawrzeć umowę spółki cywilnej to w zakresie podatku od towarów i usług powstanie nowy podmiot gospodarczy.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. Nr 142, poz. 702 z późn. zmianami) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej NIP.

W świetle powyższego, osoba fizyczna i jednostka organizacyjna mniemająca osobowości prawnej (w tym przypadku – spółka cywilna) podlegają odrębnemu obowiązkowi ewidencyjnemu, a zatem nowopowstała spółka otrzyma nowy numer identyfikacji podatkowej.

Zawarcie przez małżonków umowy spółki cywilnej przy uwzględnieniu czynności wniesienia aportu związane będzie z likwidacją dotychczas prowadzonej działalności gospodarczej, a mianowicie związane będzie z wypełnieniem obowiązków określonych w art. 14 ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Podatnicy, o których mowa wyżej są obowiązani sporządzić w terminie 14 dni, licząc od dnia rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu spis z natury towarów na dzień zaprzestania wykonywania tych czynności i zawiadomić o dokonanym spisie z natury, o ustalonej wartości i o kwocie podatku należnego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni, licząc od dnia zakończenia tego spisu (art. 14 ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy).

Przepis art. 14 ust. 1 ustawy o VAT nie będzie miał jednak zastosowania w sytuacji, gdy przed zawiadomieniem właściwego organu podatkowego o zaprzestaniu wykonywania dotychczasowej działalności osoba fizyczna wniesie aportem swoje przedsiębiorstwo do tworzonej spółki prawa cywilnego, a następnie zgłosi likwidację działalności. W takim przypadku czynność wniesienia aportu do spółki cywilnej nie wywrze skutków podatkowych po stronie podatku należnego w podatku od towarów i usług, jednakże nie zwalnia podatnika od obowiązku sporządzenia remanentu likwidacyjnego na dzień zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu (nawet, gdy spis z natury wyniesie „zero”) i zawiadomienia o tym właściwego organu podatkowego.

Zgodnie z przepisem § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółek prawa handlowego i cywilnego jest zwolnione od podatku od towarów i usług.