INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2012 r. (data wpływu 21 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług ubezpieczeniowych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług ubezpieczeniowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Bank w celu poszerzenia swojej oferty zawarł z zakładami ubezpieczeń umowy ubezpieczenia na cudzy rachunek (umowy ubezpieczenia grupowego na rachunek swoich klientów), a także planuje zawieranie podobnych umów w przyszłości. Zgodnie z umowami ubezpieczenia, ubezpieczającym jest Bank, ubezpieczycielem zakład ubezpieczeń, natomiast ubezpieczonymi klienci Banku. Ubezpieczonymi klientami mogą być np.: klienci, którzy zawarli z Bankiem umowę pożyczki lub kredytu, w tym umowę pożyczki lub kredytu hipotecznego, posiadacze lub użytkownicy kart kredytowych lub debetowych wydanych przez Bank, posiadacze lokat oferowanych przez Bank. Przedmiotem umów ubezpieczenia na cudzy rachunek jest m.in. życie ubezpieczonych, następstwa nieszczęśliwych wypadków, ryzyko utraty pracy oraz nieruchomości. W związku z zawartymi umowami ubezpieczenia na cudzy rachunek Bank może być zobowiązany do wykonywania określonych czynności, przykładowo m.in. uzyskiwania od ubezpieczonych deklaracji o zgodzie na objęcie ich ochroną ubezpieczeniową, wręczania ubezpieczonym ogólnych warunków ubezpieczenia, prowadzenie rejestrów ubezpieczonych, przesyłanie ich ubezpieczycielowi, przyjmowania rezygnacji ubezpieczonego klienta z ochrony ubezpieczeniowej, sporządzania i przesyłania raportów stanowiących podstawę do obliczenia składki ubezpieczeniowej. W przypadku niektórych z umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, Bank przekazuje (będzie przekazywał) ubezpieczycielowi informację o zajściu zdarzenia ubezpieczeniowego oraz będzie udostępniał materiały informacyjne dotyczące oferty ubezpieczeń na cudzy rachunek, ponieważ zgodnie z niektórymi umowami ubezpieczenia na cudzy rachunek, Bank uzyskuje od ubezpieczonych deklaracje o zgodzie na objęcie ubezpieczonych ochroną ubezpieczeniową. Bank może być zobowiązany do przechowywania uzyskanych deklaracji oraz udostępniania ich na żądanie ubezpieczyciela. Ubezpieczeni są klientami Banku, dlatego też Bank posiada ich dane osobowe. Bank posiada także dane wpływające na wysokość składki ubezpieczeniowej np. wysokość udzielonego kredytu lub wysokość bieżącego zadłużenia klienta. Zgodnie z niektórymi umowami Bank, prowadzi rejestry zawierające dane osobowe ubezpieczonych klientów Banku oraz przesyła je ubezpieczycielowi wraz z innymi danymi, stanowiącymi podstawę do obliczenia wysokości składki ubezpieczeniowej.

Ponieważ Bank posiada szeroką sieć placówek oraz pozostaje w kontakcie ze swoimi klientami, to może być zobowiązany na podstawie umów ubezpieczenia do czynności wymagających kontaktu z klientami, np. do przyjmowania rezygnacji ubezpieczonego klienta z ochrony ubezpieczeniowej.

Bank z tytułu wskazanych powyżej usług otrzymuje wynagrodzenie od zakładów ubezpieczeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi wykonywane przez Bank na podstawie umów ubezpieczenia na cudzy rachunek są zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług...

Zdaniem Banku, wynagrodzenie otrzymywane przez Bank z tytułu usług związanych z umowami ubezpieczenia na cudzy rachunek, powinno być traktowane jako wynagrodzenie zwolnione od podatku VAT.

W ocenie Banku, do usług będących przedmiotem zapytania znajdzie zastosowanie art. 43 ust 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym zwolnione z opodatkowania są m.in. usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek.

Aby powyższe zwolnienie znalazło zastosowanie, muszą być więc spełnione następujące przesłanki:

1. usługa jest świadczona przez ubezpieczającego,
2. umowa ubezpieczenia jest zawarta na cudzy rachunek,
3. usługa wykonywana jest w zakresie umów ubezpieczenia zawieranych przez ubezpieczającego na cudzy rachunek.

Ad. a) Usługa świadczona jest przez Bank jako ubezpieczającego

Zgodnie z art. 808 Kodeksu cywilnego, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Umowa ubezpieczenia na cudzy rachunek zabezpiecza interes majątkowy lub niemajątkowy osoby trzeciej. W umowach ubezpieczenia, których dotyczy niniejsze zapytanie (umowy ubezpieczenia grupowego) Bank występuje jako ubezpieczający, a umowy zawarte są na cudzą rzecz. Jako ubezpieczony w tych umowach wskazani są klienci Banku.

Ad. b) Umowa zawarta jest na cudzy rachunek

Zgodnie z umowami ubezpieczenia ubezpieczającym jest Bank, a ubezpieczonymi są klienci Banku. Umowy ubezpieczenia wskazują bezpośrednio, iż ubezpieczonym jest podmiot inny niż Bank. Ponadto świadczenie ubezpieczyciela uzależnione jest od zdarzenia ubezpieczeniowego dotyczącego klienta Banku (jego śmierć, choroba, utrata źródła dochodu lub szkoda na nieruchomości, którą zakupił za pomocą kredytu udzielonego przez Bank). Umowy ubezpieczenia zabezpieczają interes klienta.

W ocenie Wnioskodawcy, fakt, że w niektórych umowach ubezpieczenia, Bank wskazany jest jako uposażony, nie zmienia kwalifikacji prawnej przedmiotowych umów. Bank nadal pozostaje w takiej umowie ubezpieczającym, a podmiotem, którego bezpośrednio dotyczy zdarzenie ubezpieczeniowe jest ubezpieczony, a więc klient Banku. W konsekwencji, umowy te należy uznać za umowy ubezpieczenia zawarte na cudzy rachunek.

Ad. c) Usługa wykonywana jest w zakresie umów ubezpieczenia zawieranych przez ubezpieczającego na cudzy rachunek. Usługi świadczone przez Bank pozostają, w ścisłym związku z zawartymi umowami ubezpieczenia na cudzy rachunek. Przykładowo bez odebrania przez Bank od klienta deklaracji zgody na objęcie go ochroną ubezpieczeniową niektóre umowy ubezpieczenia nie mogłyby zostać wykonane, bowiem zgodnie z art. 831 § 11 w razie zawarcia umowy ubezpieczenia na cudzy rachunek do wskazania osoby uprawnionej na wypadek śmierci osoby ubezpieczonej, konieczna jest uprzednia zgoda ubezpieczonego. Z kolei bez danych przekazywanych przez Bank zakład ubezpieczeń nie byłby w stanie dokonać oceny ryzyka ubezpieczeniowego. Tymczasem zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, wysokość składek ubezpieczeniowych ustala zakład ubezpieczeń po dokonaniu oceny ryzyka ubezpieczeniowego, natomiast wręczenie ogólnych warunków ubezpieczenia ubezpieczonemu pozwala mu poznać obowiązki, które na nim ciążą np. w wypadku zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego, a w konsekwencji właściwie się z nich wywiązywać. W związku z powyższym należy uznać, iż usługi świadczone przez Bank mieszczą się w zakresie zawieranych przez ubezpieczającego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek.

Reasumując, skoro usługi świadczone przez Bank na podstawie zawartych już umów ubezpieczenia, jak i na podstawie umów, które Bank zamierza zawrzeć, spełniają następujące warunki:

1. Bank świadczy usługi, jako ubezpieczający,
2. umowy te są umowami na cudzy rachunek,
3. usługi te pozostają w zakresie zawieranych przez Bank umów ubezpieczenia,

to należy uznać, iż usługi świadczone przez Bank powinny być zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług, jako usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek.

W szczególności należy zwrócić uwagę na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług w żaden sposób nie definiuje pojęcia „usług świadczonych przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek”. W konsekwencji analizowany przepis powinien być zdaniem Banku rozumiany zgodnie z jego wykładnią literalną, w szczególności, że jest on wystarczająco jasny i precyzyjny. W ocenie Banku nie powinno budzić wątpliwości, że ustawodawca przepisem tym zamierzał objąć całość usług wykonywanych przez ubezpieczającego w ramach umów zawieranych na cudzy rachunek. W szczególności należy uznać, że zwolnieniem tym objęte będzie również wynagrodzenie, wypłacane przez ubezpieczyciela na rzecz Banku.

Stanowisko, iż usługi świadczone przez Bank są zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy znajduje również potwierdzenie w wydanych przez organy podatkowe interpretacjach podatkowych dotyczących umów ubezpieczenia na cudzy rachunek. Przykładowo:

• interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 maja 2011 r. sygn. IPPP1/443-353/11-2/AW ;
• interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 czerwca 2011 r. sygn. IPPP2/443-421/11-2/MM,
• interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 maja 2011 r. sygn. IPPP2/443-183/11-2/KG.

W świetle powyższych argumentów Bank stoi na stanowisku, że usługi świadczone na rzecz zakładów ubezpieczeń w związku z zawartymi przez Bank umowami grupowego ubezpieczenia, podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 5a tej ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W art. 41 ust. 1 omawianej ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, iż zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Na mocy obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Jak stanowi obowiązujący od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41, o czym stanowi art. 43 ust. 14 wskazanej ustawy.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1. czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2. usług doradztwa;
3. usług w zakresie leasingu.

Zatem, w pierwszej kolejności należy określić, jakie czynności miał na myśli prawodawca, formułując w art. 43 ust. 1 pkt 37 zwolnienie dla świadczonych usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

W świetle art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zajętym w wyroku C-8/01 z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie Taksatorrigen, istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, to iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skania C-240/99, paragraf 37).

Trybunał orzekł, że wyrażenie “transakcje ubezpieczeniowe” nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

Jednak w akapicie 41 sprawy Skania, Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, iż tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B(a) szóstej dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, iż Bank w celu poszerzenia swojej oferty zawarł z zakładami ubezpieczeń umowy ubezpieczenia na cudzy (umowy ubezpieczenia grupowego na rachunek swoich klientów), a także planuje zawieranie podobnych umów w przyszłości. Zgodnie z umowami ubezpieczenia ubezpieczającym jest Bank, ubezpieczycielem zakład ubezpieczeń, natomiast ubezpieczonymi klienci Banku (ci klienci, którzy zawarli z Bankiem umowę pożyczki lub kredytu, posiadacze lub użytkownicy kart kredytowych lub debetowych wydanych przez Bank, posiadacze lokat oferowanych przez Bank). Przedmiotem zaś umów ubezpieczenia na cudzy rachunek jest m.in. życie ubezpieczonych, następstwa nieszczęśliwych wypadków, ryzyko utraty pracy oraz nieruchomości. Bank wykonuje szereg czynności związanych z zawieraniem umów ubezpieczenia (uzyskiwania od ubezpieczonych deklaracji o zgodzie na objęcie ich ochroną ubezpieczeniową, wręczania ubezpieczonym ogólnych warunków ubezpieczenia, prowadzenie rejestrów ubezpieczonych przesyłanie ich ubezpieczycielowi, przyjmowania rezygnacji ubezpieczonego itp.), za które otrzymuje wynagrodzenie od zakładów ubezpieczeń.

Z powyższego wynika, że wykonywane przez Bank czynności stanowią usługi w zakresie zawierania przez Bank umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, bowiem powyższe czynności są bezpośrednio związane z zawartymi umowami ubezpieczeni, a do ich wykonania zobowiązany jest Bank nie zaś inny podmiot.

Zatem biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, a także obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego czynności wykonywane oraz te, które Bank będzie wykonywał korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 37, jako transakcje ubezpieczeniowe –stanowiące usługi świadczone przez ubezpieczającego zakresie zawieranych przez Bank umów ubezpieczenia na cudzy rachunek.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.