Działając na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) Naczelnik Urzędu Skarbowego w Krośnie po rozpatrzeniu wniosku z dnia 28.07.2005 r., uzupełnionego pismem z dnia 12.08.2005 r., w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług dotyczącej opodatkowania po dniu 01.05.2004 r. podatkiem VAT umów o dzieło zawieranych przez osobę fizyczną (emeryta), która nie jest przedsiębiorcą stwierdza, że przedstawione we wniosku stanowisko jest nieprawidłowe.

Pan J W (emerytowany inżynier budownictwa lądowego) w roku 2004 uzyskiwał przychody z tytułu emerytury oraz umów o dzieło. Również przed przejściem na emeryturę Podatnik uzyskiwał przychody z tyt. umów o dzieło, obok wynagrodzeń ze stosunku pracy. Wszystkie umowy o dzieło dotyczyły prac projektowych z zakresu budownictwa i zawierane były z podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą. Sam Podatnik nie prowadzi zarejestrowanej działalności gospodarczej.Umowy o dzieło zawierane były na ogólnodostępnych blankietach umów o dzieło, które zawierały oznaczenie stron, przedmiotu umowy oraz zasad i terminu rozliczenia za wykonane dzieło. Umowy te nie zawierały żadnych dodatkowych postanowień szczegółowych. Zgodnie z ich treścią w sprawach nie uregulowanych umowami należało stosować przepisy Kodeksu cywilnego. Drugą część blankietu stanowił rachunek do umowy o dzieło. Rachunek ten zawierał oświadczenie wykonawcy o wykonaniu dzieła a także rozliczenie należnych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne oraz zaliczek na podatek dochodowy. W każdym przypadku zawartej umowy o dzieło zamawiający sam dokonywał obliczenia i odprowadzenia należnych składek na ubezpieczenia oraz zaliczek na podatek dochodowy. Podatnik otrzymywał kwoty netto. Łączna kwota obrotów z tyt. umów o dzieło w roku 2003 wyniosła 32.200zł a w roku 2004 65.940zł.(z czego 24.220zł stanowiły obroty osiągnięte do dnia 30.04.2004 r. a 41.720zł po dniu 01.05.2004 r.)Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego Podatnik zwrócił się z zapytaniem czy umowy o dzieło zawierane przez osobę fizyczną (emeryta), który nie jest przedsiębiorcą, po dniu 01.05.2004r. podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.Zdaniem Podatnika zawierane przez Niego umowy o dzieło nie rodzą obowiązku odprowadzania podatku VAT w stanie prawnym obowiązującym po dniu 01.05.2004 r. ponieważ nie jest On podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11.03.2004 r. Zgodnie bowiem z zawartą tam definicją podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Wnioskodawca nie prowadzi zarejestrowanej działalności gospodarczej a zawierane przez Niego umowy nie mają i nie miały charakteru działalności wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Każda z umów ma samoistny charakter i dlatego nie można stwierdzić, że zawierając daną umowę Podatnik zmierza do zawarcia kolejnej. Umowy są bowiem zawierane z różnymi podmiotami, w różnych odstępach czasu i nie są ze sobą powiązane.Według Podatnika zawierane przez Niego umowy o dzieło kształtują więzy prawne, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, jednakże więzy te dotyczą wyłącznie kwestii wynagrodzenia i w minimalnym zakresie sposobu realizacji dzieła. Prace projektowe z zakresu budownictwa, które są w przypadku wnioskodawcy przedmiotem umów o dzieło wykluczają możliwość przejęcia przez zamawiającego odpowiedzialności wobec osób trzecich. Brak umownych zapisów o przejęciu przez zamawiającego odpowiedzialności wobec osób trzecich nie jest wystarczającym argumentem przemawiającym za objęciem takich umów podatkiem VAT.Po przeanalizowaniu niniejszej kwestii tut. organ podatkowy nie podziela - przedstawionego we wniosku - stanowiska Podatnika.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług, (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Wynika to z przepisu art. 8 ust. 1.Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przez działalność gospodarczą rozumie się zgodnie z przepisem art. 15 ust. 2 cyt. ustawy o VAT wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.W świetle obowiązującego w okresie 1.05.2004 r. - 31.05.2005 r. art. 15 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznawało się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-8 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.), jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te związane były ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności.

W świetle tego przepisu obowiązującego po dniu 1.06.2005 r. za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.), jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich... (Zmiana ta ma jednak charakter wyłącznie doprecyzowujący brzmienie przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, co oznacza, że od dnia 1.06.2005r. tj. po wejściu w życie nowelizacji tej ustawy nie zmieniły się kryteria, pod kątem których należy dokonywać oceny zawartych umów). Na gruncie przepisu art. 13 pkt 8 lit. a cyt. ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w pkt 9.Z przedstawionych powyżej przepisów prawa wynika, że świadczenie usług w ramach umowy o dzieło, o której mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT wyłącznie w sytuacji, gdy z tytułu świadczenia ww. usług osoby fizyczne świadczące te usługi są związane ze zlecającym ich wykonanie więzami prawnymi co do warunków wykonywania usług, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.Umowa o dzieło – jako umowa cywilnoprawna – co do zasady tworzy pewien rodzaj stosunku prawnego pomiędzy zlecającym wykonanie czynności, a zleceniobiorcą. Stwierdzić jednak należy, że aby spełniona została dyspozycja zawarta w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT umowa taka musi określać nie tylko warunki wykonania i wynagrodzenia, ale także winna szczegółowo ustalać warunki odpowiedzialności zlecającego za wykonanie zlecenia wobec osób trzecich.Czynności wymienione w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które są realizowane w oparciu o stosunek prawny (umowę o dzieło), w którym nie określono odpowiedzialności zlecającego za czynności usługodawcy - jako nie spełniające wymogów wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT - podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. (Wnioskodawca potwierdził w swoim piśmie brak zapisów - w zawieranych przez siebie umowach – a o przejęciu odpowiedzialności wobec osób trzecich przez zlecającego.)Reasumując jeżeli czynności wykonywane na podstawie umów o dzieło lub innych o podobnym charakterze nie mają cech istotnych dla umowy o pracę co do warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności, wówczas czynności wykonane na podstawie takiej umowy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych określonych w ustawie tj. art. 113 ust. 1 i ust. 5. Z przepisu art. 113 ust. 1 wynika, że zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 euro. Jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust.1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty, obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę. Wynika to z przepisu art. 113 ust. 5.Do obliczenia wartości sprzedaży opodatkowanej za rok 2003 oraz za okres od 1.01.2004 r. do 30.04.2004 r. przyjmuje się wartość sprzedaży towarów i usług zarówno opodatkowanych jak i zwolnionych. Równowartość kwoty 10.000 euro w roku 2004 wyniosła 45.700zł. Z dniem przekroczenia tej kwoty Podatnik stał się obligatoryjnie podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z powyższym winien dokonać rejestracji, złożyć stosowne deklaracje (VAT-7 lub VAT-7k) i zapłacić wynikające z nich kwoty zobowiązań podatkowych.

Mając powyższe na uwadze postanowiono jak w sentencji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i udzielona została w oparciu o stan prawny obowiązujący na dzień złożenia wniosku, traci moc z chwilą zmiany przepisów jej dotyczących. Interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia.