POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie Podatnika przedstawionej w piśmie z dnia 15.06.2005r. (data wpływu do tutejszego Urzędu Skarbowego w dniu 15.07.2005r.)

postanawia

uznać stanowisko Podatnika za nieprawidłowe w zakresie rozliczenia Oddziału z kontrahentami krajowymi w przypadku zmiany wartości podatku należnego VAT i związanej z tym kwestii różnic kursowych.

UZASADNIENIE

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż na podstawie Decyzji Dewizowej nr (...) wydanej z upoważnienia Prezesa NBP w dniu 12.01.2005r. Oddział uzyskał zezwolenie na dokonywanie rozliczeń z kontrahentami krajowymi w walucie obcej z tytułu zapłaty otrzymywanej za:

dostarczone serwisy i usługi z nimi związane Grupy XXX do łącznej wysokości 250.000 EUR miesięcznie oraz

dostarczone systemy i usługi z nimi związane Grupy XXX do łącznej wysokości 50.000 USD rocznie.

W związku z powyższym należności wykazywane na fakturach VAT wystawianych przez Oddział wyrażone będą w walucie obcej. Jednocześnie, zgodnie z § 12 pkt. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004r. (Dz.U. Nr 97, poz.971) w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług kwoty podatku VAT wykazywane będą w złotych. W rezultacie kwota należności głównej wykazywana na fakturze VAT wystawianej przez Oddział wyrażona będzie w walucie obcej, natomiast kwota należnego podatku VAT wyrażona będzie w walucie obcej oraz w złotych (do przeliczenia zastosowany będzie wyliczony i ogłoszony przez NBP bieżący kurs średni waluty na dzień wystawienia faktury).

Płatności dokonywane będą przez kontrahentów Oddziału (tj. należność główna zawierająca należny podatek VAT) realizowane będą w całości w walucie obcej i wpłacane na konto walutowe Oddziału.

Jednocześnie ponieważ zapłata za usługi świadczone przez Oddział dokonywana będzie w terminie późniejszym niż dzień wystawienia przez Oddział faktury VAT, wartość należnego podatku VAT wykazanego na fakturze VAT obliczona według kursu waluty na dzień otrzymania zapłaty może różnić się od wartości należnego podatku VAT obliczonej według kursu waluty na dzień wystawienia faktury VAT.

Zdaniem Oddziału różnice kursowe mogą powstać jedynie w odniesieniu do przychodów kształtujących podstawę opodatkowania oraz kosztów ich uzyskania. W związku z tym różnice kursów walut związane z otrzymaniem wartości bądź poniesieniem wydatków nie stanowiących odpowiednio przychodów ani kosztów uzyskania przychodów nie powinny być zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o p.d.o.p. oraz art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. rozpoznawane dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt. 9 ustawy o p.d.o.p. do przychodów nie zalicza się należnego podatku VAT. W związku z tym podatek należny VAT powinien być całkowicie neutralny przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych Nie zmienia tego również fakt, iż może on być wyrażony i płatny w walucie obcej. Zmiana wartości kwoty należnego podatku VAT (nie stanowiącego przychodu Oddziału) nie powinna skutkować powstaniem różnic kursowych w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o p.d.o.p. W konsekwencji różnica między wartością należnego podatku VAT wykazanego na fakturze VAT obliczoną według kursu waluty na dzień otrzymania zapłaty a wartością należnego podatku VAT obliczoną według kursu waluty na dzień wystawienia faktury VAT nie powinna stanowić przychodu ani kosztu uzyskania przychodu Oddziału w rozumieniu przepisów ustawy o p.d.o.p.

Oddział prosi o potwierdzenie prawidłowości przyjętego stanowiska w odniesieniu do powstania różnic kursowych związanych z rozliczeniami Oddziału tzn. o potwierdzenie iż w rezultacie zmiany wartości należnego podatku VAT wykazanego na fakturach VAT wystawionych przez Oddział nie powstają różnice kursowe w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o p.d.o.p., w związku z czym powstała różnica nie stanowi przychodu ani kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o p.d.o.p.

Naczelnik Drugiego MUS po zapoznaniu się z przedstawionymi okolicznościami informuje co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr.54, poz. 654 ze zm.) za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Jeżeli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu.

Natomiast kwestię podatku VAT związanego z przychodami osiągniętymi z działalności gospodarczej reguluje przepis art. 12 ust. 4 pkt. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr. 54, poz. 654 ze zm.) zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług. Oznacza to, że kwoty przychodów w rozumieniu ustawy, to kwoty bez podatku VAT.

Jeżeli zatem Oddział uzyskuje przychody z działalności gospodarczej z tytułu dostarczania kontrahentom krajowym serwisów i usług z nimi związanych oraz systemów i usług z nimi związanych Grupy XXX to przychody te powinny być wykazywane w wartości netto (tzn. bez należnego podatku VAT).

Wyjątkiem od tej zasady jest przepis art. 12 ust. 1 pkt. 4g ustawy o p.d.o.p. dotyczący tzw. korekty generalnej zgodnie z którym przychodem może być kwota podatku od towarów i usług:

a) nieuwzględniona w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji zgodnie z art. 16a-16m, lub

b) dotycząca innych rzeczy lub praw niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi, o których mowa w lit. a)

- w tej części, w jakiej dokonano korekty powodującej zwiększenie podatku odliczonego zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponieważ do przychodów podatkowych zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt. 9 ustawy o p.d.o.p. nie zalicza się należnego podatku VAT zatem przychodem podatkowych jest kwota należna z tytułu wystawionej faktury pomniejszona o ten podatek.

Natomiast w świetle przepisu art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz.535 ze zm.), podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 – 22, art. 30 – 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4. Obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Jak wynika z dyspozycji § 9 ust. 6 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005r. (Dz.U. Nr 95, poz. 798), w treści faktury tylko kwota podatku musi być wyrażona w złotych. Nie ma natomiast przeszkód dla określenia kwoty należnej z tytułu sprzedaży w innej walucie.

W sytuacji przedstawionej w zapytaniu Podatnik posiada zezwolenie dewizowe na dokonywanie rozliczeń w walucie obcej. Kwota należna z tytułu sprzedaży w wystawionej przez Podatnika fakturze wyrażona jest w walucie obcej; i w tej walucie następuje zapłata. Zatem Podatnik otrzymuje zapłatę w kwocie wynikającej z faktury, jak również kwota podatku (w złotych) jest określona w fakturze. Zmiana kursu waluty nie powoduje więc zmiany kwoty należnej ani kwoty podatku należnego; nie ma podstaw do wystawienia faktury korygującej.

Należy więc stwierdzić, iż nie może być mowy o sytuacji w której powstanie różnica pomiędzy wartością należnego podatku VAT wykazanego na fakturze VAT obliczoną według kursu waluty na dzień otrzymania zapłaty a wartością należnego podatku VAT obliczonego według kursu waluty na dzień wysławienia faktury VAT, bowiem kwota tego podatku jest niezmienna i wynika z wystawionej faktury sprzedaży. Wszelkie zmiany pomiędzy kwotą należną wynikającą z faktury sprzedaży a otrzymaną zapłatą nie wpływają na zmianę wartości podatku należnego VAT wynikającego z wystawionej faktury sprzedaży.

Skoro zatem Spółka wystawiła fakturę VAT w walucie obcej oraz wykazała należny podatek VAT w walucie obcej i polskiej - to znana jest Podatnikowi kwota podatku VAT, którą zobowiązany jest odprowadzić do Urzędu Skarbowego w momencie powstania obowiązku podatkowego.Jeżeli następnie płatność za tę fakturę nastąpiła w walucie obcej w kwocie innej, niż to wynika z przedmiotowej faktury sprzedaży z uwagi na zmianę kursów walut - to różnica pomiędzy zarachowaną kwotą przychodu wynikającą z wystawionej faktury a otrzymaną zapłatą (po potrąceniu należnego podatku VAT wyrażonego w PLN, wynikającego z wystawionej faktury VAT ) stanowi dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt. 1 ustawy o p.d.o.p.

Jednocześnie należy zauważyć, iż przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004r. (Dz.U. Nr 97, poz.971)w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług - na które powołuje się podatnik straciły swoją moc obowiązującą z dniem 01.06.2005r.

W przedmiotowym zakresie od dnia 01.06.2005r. obowiązuje Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r.(Dz.U. z 2005r. Nr 95 poz. 798) w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę Naczelnik Drugiego MUS uznaje stanowisko Spółki za nieprawidłowe i postanawia jak w sentencji.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dotyczącym pozostałych pytań Podatnika (określonych w punktach a, b i d) zostaną wydane odrębne postanowienia.Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę w złożonym wniosku oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia.Zgodnie z art. 14b § 1-2 ustawy Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia. Na niniejsze postanowienie służy Stronie prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem tutejszego organu podatkowego w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia (art. 236 § 2 i art. 239 w związku z art. 14a § 4 ustawy Ordynacja podatkowa). Do zażalenia należy załączyć znaki opłaty skarbowej w wysokości 5 zł oraz 0,50 zł od każdego załącznika (ustawa z dnia 9 września 2000 r. o opłacie skarbowej - Dz. U. z 2004r. Nr 253, poz. 2532 ze zm.)