W dniu 24 października 2005r. wnioskodawca zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Rawiczu z zapytaniem czy ma prawo do odliczenia całości podatku naliczonego z tytułu wykupu po zakończeniu umowy leasingu operacyjnego samochodu Peugeot 206 Husky.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 12 grudnia 2002r. podatnik zawarł umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem był samochód ciężarowy posiadający stosowną homologację.

W stanie prawnym obowiązującym w dniu zawarcia umowy, podatek naliczony od rat leasingu mógł być odliczany. Ponieważ pojazd ten nie spełniał wymogów określonych w ustawie z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, zatem umowa w dniu 12 maja 2004r. została zarejestrowana w Urzędzie Skarbowym w Rawiczu.

Zdaniem wnioskodawcy, z uwagi na brzmienie art. 154 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ma on prawo obniżyć podatek należny o podatek naliczony wynikający nie tylko z faktur dokumentujących raty leasingowe, ale również z faktury dokumentującej wykup pojazdu po zakończeniu umowy leasingu operacyjnego (na przełomie listopada i grudnia 2005r.), mimo że nie spełnia on warunków do tego odliczenia wynikających z obecnie obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Rawiczu po przeanalizowaniu stanu faktycznego przedstawionego w zapytaniu oraz stanu prawnego uznał przedstawione przez podatnika stanowisko za nieprawidłowe. Wynika to z następujących okoliczności:

Stosownie do przepisów art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione. Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 9 powołanej ustawy, przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotem są grunty.

Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynika, iż leasingobiorca (korzystający), zawarł umowę leasingu operacyjnego przed 1 maja 2004 r. Cechą charakterystyczną umowy leasingu operacyjnego jest fakt, iż odpisów amortyzacyjnych dla potrzeb podatku dochodowego dokonuje finansujący (leasigodawca). Zatem zawarta umowa leasingowa nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 w/w ustawy, lecz świadczenie usług polegających na odpłatnym oddaniu leasingobiorcy do używania przedmiotowego samochodu.

W trakcie trwania umowy leasingu operacyjnego wnioskodawca nabywa zatem usługi. Opcja wykupu samochodu będącego przedmiotem umowy leasingu operacyjnego jest natomiast odrębną, autonomiczną czynnością prawną niewywodzącą się w sposób bezpośredni z umowy leasingu. Należy ją zatem potraktować jako czynność przeniesienia prawa własności przedmiotu leasingu na własność leasingobiorcy, czyli jako dostawę towarów. Z tego też powodu podatnikowi przysługuje na ogólnych zasadach, prawo pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej nabycie samochodu, będącego wcześniej przedmiotem umowy leasingu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Od zasady tej istnieje jednak szereg wyjątków. Jeden z nich określony został w art. 86 ust. 3. Wynika z niego, iż w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Powyższego ograniczenia prawa do odliczenia nie stosuje się co prawda do całej grupy pojazdów wymienionych w ust. 4 powołanego przepisu, jednak podatnik sam we wniosku oświadczył, iż będący przedmiotem wykupu pojazd nie spełnia warunków w przepisie tym zawartych.

Ponieważ będący przedmiotem wniosku pojazd nie jest wymieniony w art. 86 ust. 4 ustawy i jego dopuszczalna masa całkowita nie przekracza 3,5 tony zatem podatnik odliczyć może jedynie 60% kwoty podatku naliczonego na fakturze dokumentującej jego wykup, nie więcej jednak niż 6 000 zł.

Jednocześnie tut. organ podatkowy informuje, iż art. 154 ww. ustawy, na który powołuje się podatnik nie znajduje zastosowania w sprawie będącej przedmiotem zapytania, gdyż przepis ten odnosi się do określenia kwoty podatku naliczonego jedynie w przypadku czynszu (rat) lub innych płatności wynikających z umowy dzierżawy, leasingu bądź innej umowy o podobnym charakterze.

W art. 86 ust. 7 ustawy postanowiono, że w przypadku usługobiorców użytkujących pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 3, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi jedynie 60 % kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodu, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu nie może jednak przekroczyć kwoty 6 000 zł.

Jednakże w art. 154 stwierdzono, że powyższego unormowania art. 86 ust. 7 nie stosuje się do samochodów będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, w stosunku do których przysługiwało podatnikowi - zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, obowiązującymi przed dniem 1 maja 2004 r. - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z takiej umowy.

Zgodnie z punktem 13 Warunków Umowy Leasingu Operacyjnego/Operacyjnego Dewizowego, będących integralną częścią wspomnianej umowy leasingu operacyjnego przez opłaty rozumie się w szczególności czynsz inicjalny, czynsze leasingowe, depozyt gwarancyjny oraz opłaty manipulacyjne. W myśl natomiast punktów 49 i 50 niniejszych warunków umowy po zakończeniu umowy leasingobiorcy przysługuje prawo nabycia sprzętu za cenę określoną w harmonogramie. Leasingobiorca może je zrealizować w terminie 3 dni od wygaśnięcia umowy leasingu pod warunkiem uiszczenia wszystkich opłat i należności wynikających z umowy. W przypadku zaś gdy leasingobiorca nie nabędzie sprzętu w tym terminie jest on obowiązany do niezwłocznego zwrotu sprzętu wraz ze wszystkimi jego dokumentami i kompletnym fabrycznym wyposażeniem otrzymanym przy odbiorze.

Art. 154 ww. ustawy nie odnosi się zatem do zakupu samochodu będącego przedmiotem leasingu operacyjnego. W myśl obowiązujących przepisów leasing operacyjny traktowany jest bowiem jako usługa polegająca na tym, iż w okresie objętym umową jedna ze stron - leasingobiorca używa w sposób czasowy towaru stanowiącego własność leasingodawcy, a podstawową formą wynagrodzenia za powyższą usługę jest czynsz (rata). Do powyższych form wynagrodzenia (płatności) nie zalicza się natomiast kwoty wynikającej z wykupu samochodu będącego przedmiotem umowy leasingu operacyjnego, gdyż wykup samochodu nie stanowi istoty takiej umowy.

Interpretacja powyższa została wydana w oparciu o stan faktyczny przedstawiony we wniosku podatnika oraz stan prawny obowiązujący w dniu jej wydania.