Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, po rozpatrzeniu wniosku wniesionego w dniu 12.09.2005 r. w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej ustalenia wartości początkowej środka trwałego, działając na podstawie art. 14a § 1, 2, 3 i 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 22g ust. 1 pkt 1 ust. 3, 4 i 9 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), postanawia uznać, że stanowisko przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Wnioskiem z dnia 12.09.2005 r. pan Grzegorz R., zwrócił się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie o udzielenie wyjaśnień dotyczących zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego w następującej sprawie: w 2001 r. Podatnik wraz z żoną nabył nieruchomość z zamiarem przeznaczenia jej na cele działalności gospodarczej i na wynajem. W akcie notarialnym uwzględniono łączną cenę nabycia bez podziału na działkę i budynek. W dacie zakupu nieruchomość nie nadawała się do użytkowania, wymagała bowiem gruntownego remontu wraz z rozbudową. Po jego przeprowadzeniu podatnik zamierza wprowadzić nieruchomość do ewidencji środków trwałych, ustalając jej wartość na poziomie cen rynkowych z wykorzystaniem biegłego. Na część poniesionych wydatków inwestycyjnych podatnik posiada rachunki, które na bieżąco były ujmowane w deklaracjach VAT-7, jako podatek naliczony do odliczenia (wydatki inwestycyjne). Ich suma wraz z aktem zakupu rażąco odbiegałaby od rzeczywistej wartości budynku i nie uwzględniałaby wszystkich wydatków. Na tle powyższego stanu faktycznego podatnik sformułował pytanie czy planowany sposób wprowadzenia do ewidencji środków trwały, tj. według wyceny biegłego jest prawidłowy. Zdaniem podatnika, nie ma on możliwości ustalenia ceny nabycia czy też kosztu wytworzenia, spełnia tym samym dyspozycję art. 22g ust. 8 i 9 ustawy. Jednocześnie podatnik oświadczył, że nie toczy się w powyższej sprawie postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani też postępowanie przed sądem administracyjnym.

Mając powyższe na uwadze Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Z kolei w myśl art. 22a ust. 1 ustawy środkami trwałymi są stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty
   - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1.

Nabywając na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej grunt i posadowiony nań budynek podatnik dokonał nabycia środków trwałych. W myśl powołanych przepisów, wydatki te w momencie poniesienia wyłączone są z kosztów uzyskania przychodów. Jak wynika z treści przedstawionego stanowiska, nabyty grunt wyceniony został wraz ze znajdującym się nań budynkiem. W myśl przepisu art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zachodzi tutaj zatem konieczność rozgraniczenia wartości gruntu oraz posadowionego nań budynku według cen wolnorynkowych obowiązujących w dacie nabycia gruntu. Będzie to niezbędne w celu ustalenia wartości początkowej budynku i ustalenia wartości odpisów amortyzacyjnych. W przypadku odpłatnego nabycia danego środka trwałego jego wartością początkową będzie cena nabycia, co wynika z treści art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 22g ust. 3 ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku. Tak więc z przytoczonego przepisu jednoznacznie wynika, że wszelkie koszty poniesione w związku z przystosowaniem danego składnika majątku do używania, zwiększają cenę nabycia środka trwałego (jego wartość początkową), stanowiąca podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Przy definicji ceny nabycia wymienione są przykładowe koszty, o które należy powiększyć kwotę należną zbywcy, aby wyliczyć wartość początkową, nie stanowią one oczywiście zbioru zamkniętego. W związku z powyższym wartością początkową nabytej nieruchomości dla celów naliczenia odpisów amortyzacyjnych będzie kwota nabycia budynku, powiększona o nakłady związane z przystosowaniem go do używania. Odpisów amortyzacyjnych od tak ustalonej wartości początkowej można dokonywać po oddaniu budynku do używania.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej powołania biegłego do wyceny nieruchomości, to należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w pewnych tylko okolicznościach nakazuje ustalać wartość początkową w wysokości określonej przez biegłego. Stosowanie bowiem do treści art. 22g ust. 9 ustawy, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia na podstawie art. 22g ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej przez biegłego, powołanego przez podatnika, przy czym biegły, określając wartość początkową takiego środka trwałego, ma obowiązek wziąć pod uwagę ceny rynkowe. Podkreślenia wymaga fakt, że sytuacje takie mogą mieć miejsce, gdy np. podatnik wybuduje budynek gospodarczy dla celów prywatnych, a następnie podejmie decyzję, że wykorzystywać go będzie dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Jak stwierdził NSA w wyroku z dnia 2.02.1997 r., sygn. akt I SA/Po 586/96, "tylko w wyjątkowych sytuacjach możliwe jest ustalenie wartości początkowej środka trwałego w oparciu o opinię biegłego. Dotyczy to np. takich sytuacji, gdy dany środek trwały został wykonany sposobem gospodarczym lub w zakładzie podatnika i ustalenie kosztów wytworzenia tego środka trwałego nie było możliwe w oparciu o koszty wytworzenia tych środków".

Zgodnie z przepisem art. 22g ust. 11 ustawy, w przypadku, gdy środek trwały stanowi współwłasność podatnika, podatnik ustala jego wartość początkową w takiej proporcji, w jakiej pozostaje jego udział we własności tego środka. Zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiącego wspólność majątkową małżonków, chyba że są one wykorzystywane przez małżonków w prowadzonej odrębnie działalności gospodarczej. Oznacza to, że jeśli tylko jedno z małżonków wykorzystuje składnik majątku stanowiący współwłasność małżeńską do prowadzenia działalności, to może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od całkowitej jego wartości.

Przedstawione przez podatnika stanowisko w powyższej sprawie jest nieprawidłowe.