Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 4 pkt 1, art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 58, art. 17 ust. 1 pkt 21, art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), Naczelnik Urzędu Skarbowego w Mielcu, po rozpatrzeniu wniosku spółki z dnia 21.06.2005 r. (…) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów 2004 r. wydatków związanych z obsługą programów strukturalnych, których realizacja jest finansowana z dotacji, w części niepokrytej dotacją w 2004 r., postanawia uznać, że przedstawione stanowisko spółki jest prawidłowe w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku.

W dniu 29.06.2005 r. do tut. organu podatkowego wpłynął wniosek spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczący w części zagadnienia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów 2004 r. wydatków związanych z obsługą programów strukturalnych, których realizacja jest finansowana z dotacji ,w części niepokrytej dotacją w 2004 r., uzupełniony pismem z dnia 1.08.2005 r. oraz pismem z dnia 17.08.2005 r. Z przedstawionego przez spółkę stanu faktycznego wynika, że otrzymuje ona na podstawie umowy zawartej z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości w Warszawie dotację na częściowe pokrycie kosztów operacyjnych do wysokości udokumentowanych wydatków związanych w sposób bezpośredni z realizacją programu strukturalnego SPO-WKP oraz dotację na realizację programu EURO-Region Karpaty pod nazwą „Polsko-Ukraińska sieć instytucji rozwoju regionalnego” współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Phare 2001 Polska Granica Wschodnia. Otrzymane w 2004 r. kwoty z tytułu przyznanych dotacji spółka zaliczyła do przychodów ogółem w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a następnie jak podała, na podstawie art. 17 tej ustawy, kwoty te zaliczono do przychodów wolnych od podatku dochodowego. W związku z realizacją ww. programów strukturalnych spółka poniosła w 2004 r. koszty sfinansowane z własnych środków, które po zaakceptowaniu zgodnie z warunkami umów, były refundowane z dotacji. Zgodnie z zapisami umowy, aby koszty mogły być refundowane musiały być zapłacone z własnych środków spółki. W 2004 r. na ten cel, tj. obsługę programu strukturalnego SPO-WKP, spółka poniosła koszty sfinansowane z własnych środków. Otrzymała refundację w 2004 r. poniesionych kosztów w części (zaliczkowo), jako zapłatę za wykonaną do końca 2004 r. usługę, a w pozostałej części w 2005 r. W rozliczeniu za 2004 r. przychody z otrzymanej dotacji zaliczono do przychodów ogółem, a następnie wyłączono z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, również z kosztów uzyskania przychodów wyłączono koszty w wysokości odpowiadającej kwocie otrzymanej dotacji. W 2005 r. otrzymaną pozostałą kwotę dotacji na realizację ww. programu strukturalnego spółka rozliczy podobnie jak w 2004 r. Natomiast w związku z obsługą programu Euro-Region Karpaty spółce została przyznana dotacja w 2003 r., część tej dotacji otrzymała w 2003 r. na częściowe sfinansowanie poniesionych kosztów związanych z tym programem strukturalnym. W 2004 r. otrzymano następną część przyznanej w 2003 r. dotacji, którą to kwotę zaliczono w 2004 r. do przychodów podatkowych ogółem, a następnie zwolniono na podstawie art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast koszty sfinansowane z otrzymanej dotacji potraktowano jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Pozostałą kwotę kosztów sfinansowanych z własnych środków zaliczono do kosztów uzyskania przychodów 2004 r. W. związku z powyższym zapytanie spółki dotyczy kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w 2004 r. (w uzupełnieniu zapytania został wymieniony tylko ten rok podatkowy) kosztów poniesionych w ww. roku podatkowym na realizację zadań wynikających z umów związanych z programami strukturalnymi, niesfinansowanych dotacją, pokrytych z własnych środków. Zdaniem spółki koszty poniesione w 2004 r. na obsługę programów strukturalnych w części niepokrytej dotacją, sfinansowane z własnych środków, są kosztami uzyskania przychodów spółki w 2004 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Mielcu, po zapoznaniu się z przedstawionym przez spółkę stanem faktycznym, wyjaśnia:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Z treści tego przepisu wynika, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania czyli wpływu środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. Natomiast zgodnie art. 12 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Jak z powyższego wynika, przychodami nie są otrzymane pieniądze, jeżeli nie są one zapłatą za wykonane świadczenie, a jedynie stanowią przedpłatę lub zaliczkę na poczet przyszłych świadczeń. W świetle powyższego otrzymane przez spółkę dotacje w 2004 r. na sfinansowanie poniesionych wydatków, stanowią przychód podatkowy w momencie faktycznego ich otrzymania.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku dochodowego są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, z zastrzeżeniem pkt 14 i 14a, otrzymane na pokrycie kosztów, albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a – 16m. W związku z powyższym dotacje otrzymane na pokrycie bieżących kosztów są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych .

Ponadto zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dochody uzyskane przez podatników od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym także ze środków z programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów RP, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej na rzecz podmiotów, którym służyć ma ta pomoc.

Artykuł 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23 i 24, lub ze środków o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z 24.04.2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873). W danym przypadku katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów obejmuje wydatki i koszty bezpośrednio sfinansowane z dochodów wymienionych m.in. w art. 17. ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie należy wskazać, że na mocy art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 12.11.2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1957) przepis ww. art. 16 ust. 1 pkt 58, w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2003 r. ma zastosowanie do końca 2004 r., przy czym na podstawie nowych regulacji wprowadzonych ustawą z dnia 18.11.2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 254, poz. 2533) ww. przepis będzie miał zastosowanie do dnia 31.12.2006 r.

Ze względu na to, że spółka w zapytaniu nie przedstawiła rodzaju poniesionych kosztów sfinansowanych ze środków własnych, skupiając się na ogólnym stwierdzeniu dotyczącym poniesionych kosztów w danym roku podatkowym niesfinansowanych dotacją i zaliczeniu ich do kosztów uzyskania przychodów 2004 r., w danym przypadku spółka winna uwzględnić odpowiednie przepisy podatkowe dotyczące kosztów uzyskania przychodów, zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, m.in. art. 15 ust. 1 oraz 16 ust. 1 tej ustawy. Należy przy tym zauważyć, że kosztami uzyskania przychodów są wydatki (koszty) pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, ze zostały poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów. W odniesieniu do poniesionych wydatków w 2004 r. sfinansowanych z dotacji, podlegają one wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów w momencie otrzymania dotacji, natomiast koszty sfinansowane z własnych środków spółki stanowią koszty uzyskania przychodów, uwzględniając przepisy dotyczące kosztów uzyskania przychodów zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny i prawny, poniesione przez spółkę w 2004 r. wydatki ze środków własnych na realizację zadań wynikających z umów związanych z obsługą programów strukturalnych, w części niesfinansowanej z dotacji, są kosztami uzyskania przychodów przy uwzględnieniu, że spółka zgodnie z ww. przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczącymi kosztów uzyskania przychodów, kwalifikuje je zgodnie z przepisami tej ustawy, zaliczając do kosztów uzyskania przychodów. Zatem słuszne jest stanowisko spółki w tym zakresie.