Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
IPPB3/423-424/12-4/MS
Data
2012.10.01
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Przychody --> Przychody
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Przychody --> Sprzedaż nieruchomosci i praw majątkowych
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Pojęcie kosztów uzyskania przychodów
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodów
Słowa kluczowe
dochód
koszty uzyskania przychodów
lokal mieszkalny
odpłatne zbycie
transakcja
wartości
Istota interpretacji
Czy wyliczona w powyższy sposób kwota podlegająca spłacie do Funduszu Dopłat (oznaczająca wzrost wartości rynkowej przedsięwzięcia częściowo finansowanego przez B i będąca sumą udzielonych przez B preferencji) będzie uznana podatkowym kosztem uzyskania przychodu dotyczącym transakcji odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych?
Wniosek ORD-IN 352 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22.06.2012r. (data wpływu 22.06.2012 r.), uzupełnionym w dniu 17.08.2012r. (data wpływu do BKIP w Płocku) na wezwanie z dnia 09.08.2012r. Nr IPPB3/423-424/12-2/MS (data doręczenia 10.08.2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest nieprawidłowe w odniesieniu do pytania nr 1 i prawidłowe w odniesieniu do pytania nr 2.
UZASADNIENIE
W dniu 22.06.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Zgodnie z art. 33h 1. ustawy z dnia 26 października 1995 roku o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego - uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego środki pomniejszone o wydatki związane ze spłatą wszystkich zobowiązań i kosztów, o których mowa w art. 33 f ust. 2 oraz kwotę równą iloczynowi ceny sprzedaży oraz wskaźnika równego ilorazowi kosztów własnych kredytobiorcy w całkowitych kosztach realizacji przedsięwzięcia finansowanego z kredytem udzielonym przez Bank, podlegają spłacie do Funduszu Dopłat.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy wyliczona w powyższy sposób kwota podlegająca spłacie do Funduszu Dopłat (oznaczająca wzrost wartości rynkowej przedsięwzięcia częściowo finansowanego przez B i będąca sumą udzielonych przez B preferencji) będzie uznana podatkowym kosztem uzyskania przychodu dotyczącym transakcji odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych...
Zdaniem Wnioskodawcy,
Art. 33 f ust.1ustawy z dnia 26 października 1995 roku o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego stanowi, że cena sprzedaży lokalu mieszkalnego nie może być niższa niż jego wartość rynkowa ustalona zgodnie z przepisami ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 Nr 102 poz. 651 ze zm.). Środki pieniężne, uzyskane według powyższej wyceny, od partycypanta najemcy w przypadku odpłatnego zbycia lokalu będą stanowiły przychód Spółki. Kosztem uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia danego lokalu mieszkalnego będzie jego wartość początkowa pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych. Wartość początkowa poszczególnych lokali mieszkalnych/ całego budynku odzwierciedla historyczne koszty ich wytworzenia. Brak przepisów, na podstawie których Spółka mogłaby dokonać przeszacowania wartości początkowej wytworzonych we własnym zakresie środków trwałych. Dochód podatkowy wyliczony w powyższy sposób stanowiłby podstawę opodatkowania w przypadku gdyby środki uzyskane ze odpłatnego zbycia pozostawały w Spółce. Jednakże uzyskane ze sprzedaży lokali mieszkalnych środki pomniejszone o wydatki związane ze spłatą wszystkich zobowiązań i kosztów, o których mowa w art. 33 f ust. 2 ustawy z dnia 26 października 1995 roku o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego oraz kwotę równą iloczynowi ceny sprzedaży oraz wskaźnika równego ilorazowi kosztów własnych kredytobiorcy w całkowitych kosztach realizacji przedsięwzięcia finansowanego z kredytem udzielonym przez Bank Gospodarstwa Krajowego, podlegają spłacie do Funduszu Dopłat. Spółka nie uzyskałaby przychodu ze sprzedaży lokali bez jego poniesienia.
Według Spółki: - kwota podlegająca spłacie do Funduszu Dopłat jest kosztem ( i wydatkiem ) bezpośrednio związanym z uzyskaniem przychodu ze sprzedaży i winna być uznana jako uzyskana w celu jego osiągnięcia,
- podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych stanowiłaby kwota przyrostu wartości rynkowej wkładu własnego Spółki w finansowanym przedsięwzięciu, czyli faktycznie osiągnięty przez Spółkę dochód.
Pismem z dnia 09.08.2012r. znak IPPB3/423-424/12-2/MS organ podatkowy wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, poprzez: - wskazanie przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji indywidualnej – należy wskazać oznaczenie przepisów wraz z nazwą aktu prawnego do stanu faktycznego bez przytaczania treści przepisów (wymienienie odpowiednich artykułów ustawy)
- przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego opartego o właściwe przepisy odpowiedniej ustawy podatkowej, ze wskazaniem artykułów. W sytuacji, gdy artykuł jest bardzo rozbudowany należy określić mający zastosowanie w danej sytuacji: ustęp, punkt, literę.
Pismem z dnia 17.08.2012r. stanowiącym odpowiedź Spółki na ww. wezwanie złożyła następujące wyjaśnienia:
W oparciu o ustawę z dnia 26 października 1995r., o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000 r. nr 98, poz. 1070 ze zm.), M. Sp. z o.o. prowadziło procesy inwestycyjne polegające na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z przeznaczeniem na wynajem. Inwestycje te finansowane były ze środków własnych Spółki, partycypacji osób fizycznych oraz kredytów udzielanych ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego prowadzonego przez Bank Gospodarstwa Krajowego w Warszawie. Przykładowy procentowy udział finansowania na zadaniu inwestycyjnym - budynku wielorodzinnym o powierzchni użytkowej 2.685,00 m2 - przedstawiał się następująco: - udział środków własnych spółki - 17 %
- udział partycypacji osób fizycznych - 25 %
- udział kredytu z KFM - 58 %.
Koszty budowy danego zadania inwestycyjnego wynosił 2.450,00 zł za 1 metr kwadratowy powierzchni użytkowej, a wartość początkowa danego budynku wielorodzinnego wynosiła 6.578.250,00 zł. Suma odpisów amortyzacyjnych dla powyższego budynku na dzień sprzedaży wynosi 225.000,00 zł.
Finansowanie powyższego zadania: - udział środków własnych spółki -1,118,302,50 zł (17 %)
- udział partycypacji osób fizycznyc1.644,562,50 zł (25 %)
- udział kredytu z K. - 3.815.385,00 zł (58 %).
Ustalona wartość początkowa całego budynku/poszczególnych lokali mieszkalnych odzwierciedla historyczne koszty ich wytworzenia. Brak odrębnych przepisów, na podstawie których Spółka mogłaby dokonać zaktualizowania wartości początkowej wytworzonych we własnym zakresie środków trwałych. Ustawa z dnia 19 sierpnia 2011r. o zmianie ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego oraz ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2011r. nr 201 poz. 1180) wprowadziła możliwość wyodrębnienia na własność lokali mieszkalnych wybudowanych na wynajem przy wykorzystaniu kredytu udzielonego przez Bank Gospodarstwa Krajowego. W myśl art. 33f ust. 1 cytowanej ustawy - w przypadku ustanowienia odrębnej własności lokalu, cena jego sprzedaży nie może być niższa niż jego wartość rynkowa ustalona zgodnie z przepisami ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010r. nr 102 poz. 651 ze zm.) i powinna uwzględniać pokrycie wszystkich zobowiązań przypadających na lokal, w szczególności spłatę odpowiedniej części zadłużenia kredytowego Towarzystwa wraz z odsetkami oraz spłatę przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie nominalnej, oraz koszty wyceny nieruchomości (art. 33 ust. 2). Art. 33 f ust. 5 mówi, że na poczet ceny sprzedaży lokalu mieszkalnego należy zaliczyć wniesione kwoty partycypacji w kosztach budowy, w wysokości kwoty stanowiącej odsetek aktualnej wartości rynkowej lokalu równy udziałowi wniesionej kwoty partycypacji w kosztach budowy lokalu.
Przy założeniu, iż 1 metr kwadratowy powierzchni użytkowej został wyceniony przez rzeczoznawcę majątkowego na kwotę 3.700,00 zł, cena sprzedaży całego budynku wielorodzinnego stanowiłby kwotę 9.934.500,00 zł, czyli: - udział środków własnych spółki - 1.688,865,00 zł (17%)
- udział partycypacji osób fizycznych - 2.483.625,00 zł (25 %)
- udział kredytu z KFM - 5.762.010,00 zł (58 %).
Zgodnie z art. 33 h ust. 1 uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego środki pomniejszone o wydatki związane ze spłatą wszystkich zobowiązań i kosztów, o których mowa w art. 33 ust. 2 oraz kwotę równą iloczynowi ceny sprzedaży oraz wskaźnika równego ilorazowi kosztów własnych kredytobiorcy w całkowitych kosztach realizacji przedsięwzięcia finansowanego z kredytu udzielonego przez Bank Gospodarstwa Krajowego, podlegają spłacie do Funduszu Dopłat. Środki pieniężne, należne według powyższej wyceny, od partycypantów najemców w przypadku odpłatnego zbycia lokalu będą stanowiły przychód Spółki (art. 12 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych), czyli według założeń - 9.934.500,00 zł. Kosztem uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia danego budynku mieszkalnego będzie jego wartość początkowa pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych (art.16 ust.1 pkt 1), czyli 6.353.250,00 zł (6.578.250,00 zł - 225.000,00 zł). Dochód podatkowy wyliczony w powyższy sposób, czyli 3.581.250,00 zł stanowiłby podstawę opodatkowania w przypadku gdyby środki uzyskane z odpłatnego zbycia pozostawały w Spółce. Jednakże Spółka zgodnie z art. 33h ust. 1 (ustawy o niektórych formach popierania budownictwa uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego środki pomniejszone o wydatki związane ze spłatą wszystkich zobowiązań i kosztów, o których mowa w art. 33 f ust. 2 oraz kwotę równą iloczynowi ceny sprzedaży oraz wskaźnika równego ilorazowi kosztów własnych kredytobiorcy w całkowitych kosztach realizacji przedsięwzięcia finansowanego kredytem udzielonym przez Bank Gospodarstwa Krajowego (wyliczoną w przyjętych założeniach w wysokości 1.688.865,00 zł), - jest zobowiązana wpłacić do Funduszu Dopłat. Z wniesionych przez partycypanta najemcę środków pieniężnych w kwocie 7.450.875,00 zł (9.934.500,00 zł - 2.483.625,00zł) Spółka będzie zobowiązana w terminie 7 dni od ich otrzymania do wpłacenia do Funduszu Dopłat kwotę w wysokości 5.762.010,00 zł. Spółce pozostaną środki pieniężne w wysokości 1.688.865,00 zł tj. zwaloryzowany udział własny. W rachunku pominięto koszty wyceny nieruchomości.
Spółka zmieniła zadane w pierwotnym wniosku pytania na następujące:
- Czy wyliczona w powyższy sposób kwota 1.946.625,00 zł (5.762.010,00 zł - 3.815.385,00 zł) podlegająca spłacie do Funduszu Dopłat (oznaczająca wzrost wartości rynkowej przedsięwzięcia częściowo finansowanego przez B) będąca sumą udzielonych przez B preferencji dot. m. in. wysokości oprocentowania udzielanych kredytów) będzie uznana podatkowym kosztem uzyskania przychodu dotyczącym transakcji odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych... oraz
- Czy podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych będzie stanowiła kwota przyrostu wartości rynkowej wkładu własnego Spółki w finansowanym przedsięwzięciu, czyli faktycznie osiągnięty przez Spółkę dochód, według przyjętych założeń kwota 570.562,50 zł (1.688,865,00 zł -1.118.302,50 zł)...
W ocenie Spółki: - kwota podlegająca spłacie do Funduszu Dopłat jest kosztem i wydatkiem bezzwrotnym i definitywnie poniesionym związanym bezpośrednio z uzyskaniem przychodu ze sprzedaży. Operacja sprzedaży nie byłaby możliwa gdyby Spółka nie przekazała na rachunek B środków uzyskanych od partycypanta najemcy po spłacie wszystkich kosztów i zobowiązań.
- podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych stanowiłaby kwota przyrostu wartości rynkowej wkładu własnego Spółki w finansowanym przedsięwzięciu, czyli faktycznie osiągnięty przez Spółkę dochód, według przyjętych założeń byłaby to kwota 570.562,50 zł. (1.688.865,00 zł -1.118.302,50 zł), zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Mając na uwadze powyższe, tut. organ stwierdza, co następuje:
Zgodnie z przepisami art. 12 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowego od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.; dalej: ustawa o pdop) przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne w tym również różnice kursowe. Natomiast zgodnie z art. 14. ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1 ww. artykułu, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Art. 15 ust. 1 ustawy o pdop stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo - skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu. W przypadku Spółki, nie można jednak mówić o kosztach uzyskania przychodów z tytułu spłaty do Funduszu Dopłat. Spłata ta ma bowiem inny charakter i jej rozpoznanie w rachunku podatkowym powinno odbywać się po stronie przychodów a nie kosztów. Należy bowiem mieć na względzie powołane wyżej pojęcie przychodu podatkowego, który wg ugruntowanego orzecznictwa sądowego oznacza trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenie majątkowe podatnika (por. wyrok NSA z dn.27.11.2003r, sygn. akt III SA 3382/02 lub NSA z dnia 14.05.1998r. sygn. akt SA/Sz 1305/97). W tym znaczeniu spłatę środków pieniężnych do Funduszu dopłat należy traktować jako wartość pomniejszającą przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu, w tej bowiem części nie można mówić o trwałym i definitywnym powiększeniu majątku podatnika. Z tego też względu za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1. Odnosząc się zaś do pytania nr 2, należy co do zasady przyznać rację Spółce, że podstawę opodatkowania w podatku dochodowym, zgodnie z art. 7 ust.1 i ust.1 ustawy stanowi dochód wyliczony jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Przychód ze sprzedaży lokali ustalić należy w wartości rynkowej, co wynika ze wspomnianego art. 14 ustawy.
Natomiast, co należy wyraźnie podkreślić, organ wydający interpretacje indywidualne nie może potwierdzać żadnych konkretnych kwot i wyliczeń zawartych we wniosku na poparcie swojego stanowiska przez podatnika. W tym miejscu warto powołać wyrok III SA/Wa 270/10 z dnia 10.06.2010r., w którym Sąd stwierdza: W przypadku stwierdzenia, że Spółka zmierza do uzyskania od organu rozstrzygnięcia co do wysokości konkretnych kwot, które podlegać będą opodatkowaniu organ obowiązany był na podstawie art 165a § 1 O.p w zw. z art. 14h O.p. wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w tym zakresie, gdyż przedmiotem postępowania w sprawie interpretacji nie może być określenie konkretnych kwot, które będą stanowić element podstawy opodatkowania u indywidualnie określonego podatnika. Rozstrzygnięcie w zakresie konkretnych kwot stanowiących podstawę opodatkowania zgodnie z treścią art. 21 § 3-4 O.p. może być zawarte jedynie w decyzji podatkowej, która jest wydawana po przeprowadzeniu postępowania podatkowego uregulowanego w przepisach zawartych w dziale IV O.p., które to przepisy zgodnie z treścią art. 14h tylko w części mają zastosowanie w postępowaniu w sprawie wydania interpretacji”.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.
|