Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nisku, działając na podstawie art. 14a § 1, § 3 i § 4 i art. 216 § 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 26 ust. 1 pkt 6, art. 26 ust. 7a pkt 14 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku pani Ireny Ł. z dnia 17.07.2005 r. (złożonego w tut. Urzędzie dnia 18.07.2005 r.), uzupełnionego pismem z dnia 13.09.2005 r. w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego postanawia uznać stanowisko pani Ireny Ł. za nieprawidłowe w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. W związku z powyższym podatniczce nie przysługuje prawo do odliczenia od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków z tytułu używania samochodu osobowego do potrzeb związanych z koniecznym przewozem niepełnosprawnego dziecka na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne.

Zgodnie z art. 14a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa stosowanie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemne zapytanie podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

W dniu 18.07.2005 r. wpłynął do Naczelnika tut. Urzędu wniosek pani Ireny Ł., uzupełniony pismem z dnia 13.09.2005 r. w opisanej wyżej sprawie, spełniający wymogi wynikające z powołanego wyżej art. 14a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. Z przedstawionego w złożonym wniosku stanu faktycznego wynika, że podatniczka wychowuje dziecko chore na fenyloketonurię, która jest wrodzoną chorobą genetyczną. Dziecko wymaga opieki leczniczej i rehabilitacyjnej oraz stałego kontaktu z lekarzem i dietetyczką. Dziecko ma ustaloną stosownie do potrzeb i wieku dietę oraz terminy kontroli fenyloalaniny we krwi. Choroba ta nieprawidłowo leczona niszczy cały układ nerwowy i prowadzi do nieodwracalnych zmian umysłowych i fizycznych. Dziecko poddawane jest specjalistycznym badaniom z dziedziny genetyki, a także wymaga stałego kontaktu z psychologiem, który czuwa nad prawidłowym jego rozwojem. Podatniczka zaznaczyła ponadto, że dieta ustalana jest na podstawie pobieranej krwi - bazą do jej ustalenia jest znajdujący się we krwi poziom fenyloalaniny. W przedmiotowej sprawie, zdaniem podatniczki, zabieg leczniczo-rehabilitacyjny stanowi każdorazowe pobranie dziecku krwi, będącej następnie bazą do ustalenia odpowiedniej diety. Do przedmiotowego wniosku podatniczka załączyła m.in. orzeczenie o niepełnosprawności wydane dnia 26.02.2003 r. przez Powiatowy Zespół do Spraw Orzekania o Niepełnosprawności, na mocy którego zaliczono Katarzynę Ł. do osób niepełnosprawnych. Orzeczenie wydano do dnia 26.02.2005 r. Podając przyczynę niepełnosprawności dziecka orzekający powołali się na § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 1.02.2002 r. w sprawie kryteriów oceny niepełnosprawności u osób w wieku do 16 roku życia (Dz. U. Nr 17, poz. 162). Podatniczka zwróciła się do Naczelnika tut. Urzędu o wyjaśnienie, czy wobec przedstawionego powyżej stanu faktycznego może skorzystać z ulgi podatkowej z tytułu używania samochodu osobowego do potrzeb związanych z koniecznym przewozem niepełnosprawnego dziecka na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne. Podatniczka uważa że ma prawo do odliczenia od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków z tytułu używania samochodu osobowego do potrzeb związanych z koniecznym przewozem dziecka na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne.

Na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 28 - 30 oraz art. 30a - 30c, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a - 4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne. Zgodnie z art. 26 ust. 7a pkt 14 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy uważa się m.in. wydatki poniesione na używanie samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej zaliczonej do I lub II grupy inwalidztwa lub podatnika mającego na utrzymaniu osobę niepełnosprawną zaliczoną do I lub II grupy inwalidztwa albo dzieci niepełnosprawne, które nie ukończyły 16 roku życia, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne - w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł. Warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa wyżej jest - stosownie do treści art. 26 ust. 7d powołanej ustawy - posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

1. orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub
2. decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo
3. orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

W przedmiotowej sprawie Powiatowy Zespół do Spraw Orzekania o Niepełnosprawności, wydając orzeczenie o niepełnosprawności, powołał się na § 2 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 1.02.2002 r. Z treści tego przepisu wynika, że do stanów chorobowych, które uzasadniają konieczność stałej opieki lub pomocy dziecku, należą wrodzone lub nabyte ciężkie choroby metaboliczne, układu krążenia, oddechowego, moczowego, pokarmowego, układu krzepnięcia i inne znacznie upośledzające sprawność organizmu, wymagające systematycznego leczenia w domu i okresowo leczenia szpitalnego.

Z uwagi na fakt, iż zarówno pojęcie zabiegu, jak i rehabilitacji nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym wyjaśnienia pojęć dokonano w oparciu o definicje encyklopedyczne oraz wydaną z zakresu rehabilitacji literaturę. Zabieg (stosownie do definicji umieszczonej w Encyklopedii PWN) stanowi interwencję mającą na celu wywołanie określonego skutku, zwykle będącą środkiem zaradczym przeciwdziałającym czemuś (np. skutkom choroby). Rehabilitacja w medycynie oznacza przywracanie sprawności fizycznej, psychicznej i społecznej (także zawodowej), utraconej wskutek schorzeń i urazów, przez stosowanie działań usprawniających. Rehabilitacja (łac. re - znów, na nowo, przeciw, habilis - sprawny, należyty, stosowny). Rehabilitacja jest procesem medyczno-społecznym, którego celem jest przywrócenie człowiekowi niepełnosprawnemu utraconych funkcji w przebiegu choroby, a także wad rozwojowych i wrodzonych. Innymi słowy rehabilitacja osób niepełnosprawnych oznacza zespół działań, w szczególności organizacyjnych, leczniczych, psychologicznych, technicznych, szkoleniowych, edukacyjnych i społecznych, zmierzających do osiągnięcia, przy aktywnym uczestnictwie tych osób, możliwie najwyższego poziomu ich funkcjonowania, jakości życia i integracji społecznej. Należy podkreślić, że nie wszystkie wydatki na cele rehabilitacyjne podlegają odliczeniu od dochodu, a jedynie te, które zostały enumeratywnie wymienione w art. 26 ust. 7a ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). W myśl cytowanego wyżej art. 26 ust. 7a pkt 14 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczeniu podlegają te wydatki które poniesione są w związku z koniecznymi przewozami na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne. Wyrażenie "zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne" zawęża w istotny sposób cel przejazdu, który upoważnia do zastosowania przedmiotowego odliczenia. W odliczeniu tym nie mieszczą się np. wizyty u lekarza, których celem jest jedynie rozpoznanie bieżącego stanu zdrowia pacjenta, wskazanie dalszego sposobu leczenia czy badania kontrolne.

Z treści definicji encyklopedycznej przytoczonej wyżej wynika jednoznacznie, iż zabieg stanowi interwencję mającą na celu wywołanie określonego skutku, zwykle będącą środkiem zaradczym przeciwdziałającym czemuś. Zarówno samo pobranie do badania krwi, jak również wizyty u lekarzy nie są zatem być zabiegiem leczniczo-rehabilitacyjnym, lecz badaniem diagnostycznym. Sam fakt pobrania krwi nie wywołuje bowiem żadnych skutków i w żaden sposób nie wpływa na stan zdrowia pacjenta. Badanie to stanowi jedynie bazę do analiz i dalszych działań. Odzwierciedla stan zdrowia, jednakże w żaden sposób na niego nie wpływa. W konsekwencji poniesione przez podatniczkę wydatki z tytułu używania samochodu osobowego na dowóz dziecka na wizyty u lekarza, dietetyczki lub badania krwi mające na celu ustalenie poziomu fenyloanaliny nie mieszczą się w zakresie wydatku rehabilitacyjnego podlegającego odliczeniu od dochodu pani Ireny Ł., mimo iż wydatek ten związany jest z niepełnosprawnością dziecka.Biorąc pod uwagę uznać należy za nieprawidłowe stanowisko podatniczki w zakresie prawa odliczenia od dochodu od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków z tytułu używania samochodu osobowego do potrzeb związanych z koniecznym przewozem dziecka na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne.