Z przytoczonego przez płatnika stanu faktycznego wynika, że Dyrektor Izby Celnej planuje zakupić dla podległych pracowników i funkcjonariuszy szczepionki ochronne przeciwko grypie. Środki na ten zakup pochodzić będą z dywidend przekazywanych przez ubezpieczyciela na konto depozytowe ubezpieczającego z tytułu ubezpieczenia grupowego funkcjonariuszy oraz pracowników.

W związku z tym, płatnik zwraca się do Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań – Nowe Miasto z prośbą o wydanie wiążącej interpretacji prawa podatkowego, wyjaśniającej czy kwota wydatkowana na zakup szczepionek ochronnych będzie dochodem pracowników i funkcjonariuszy objętym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, Dyrektor Izby Celnej w swoim wniosku zajmuje stanowisko, iż odpowiedź na tak postawioną tezę jest przecząca, bowiem przepis art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity - Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w dalszej części zwanej „updof”, przewiduje zwolnienie przedmiotowe takich świadczeń i ekwiwalentów za te świadczenia, wynikających z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

Po zapoznaniu się z przedstawionym stanem faktycznym i dokonaniu subsumcji obowiązującego stanu prawnego, Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdza, co następuje:

W myśl art. 9 ust. 1 updof, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c updof. oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity - Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Jednym ze źródeł przychodów jest stosunek pracy (stosunek służbowy) wymieniony w art. 10 ust. 1 pkt 1 updof. Przepis ten doprecyzowuje art. 12 ust. 1 updof w zakresie pojęcia przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych. Z przepisu tego wynika, iż za przychody ze stosunku pracy (stosunku służbowego), uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Ustawodawca, w art. 21 ust. 1 updof, przewidział jednak cały szereg zwolnień przedmiotowych. Jest to katalog zamknięty, który w punktach 11 i 11a) tego ustępu, odnosi się odpowiednio do pracowników i osób pozostających w stosunku służbowym (funkcjonariuszy). Wynika z nich w sposób bezpośredni, iż zwolnione od podatku dochodowego są tylko takie świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, które przysługują pracownikom (funkcjonariuszom) na podstawie szczególnych przepisów prawa.

Jak już zaznaczono powyżej, w świetle przepisów art. 12 updof, przychodem pracownika, wraz z wynagrodzeniem za pracę, jest także wartość nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych. Z przepisu tego jednoznacznie zatem wynika, że opodatkowaniu podlegają nie tylko wypłacone przez pracodawcę wynagrodzenia, ale także inne świadczenia, które otrzymuje pracownik. Dodatkowo należy pamiętać, że uzyskanie przez pracownika świadczeń zdrowotnych nie zostało wprost wyłączone z zakresu opodatkowania. Jednakże, na mocy wspomnianego już art. 21 ust. 1 pkt 11 i 11a) updof, zwolnione zostały z podatku dochodowego od osób fizycznych świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, które przysługują podatnikowi tego podatku na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych przepisów. Dlatego też przychodu pracownika nie będzie stanowiła wartość otrzymanych przez niego świadczeń medycznych, do ponoszenia których zobowiązują pracodawcę przepisy kodeksu pracy i innych ustaw.

Co do zasady zatem, zwolnieniem przedmiotowym objęta jest wartość środków ochrony, odzieży i innych podobnych rzeczy, świadczonych pracownikowi w wykonaniu nałożonego szeroko rozumianymi przepisami BHP na pracodawcę obowiązku. W przypadku, gdy pracodawca wydaje rzeczy lub świadczy usługi ponad obowiązek wynikający z odrębnych przepisów prawa, bądź świadczy je pracownikowi nieuprawnionemu do takich świadczeń, to wartość tego świadczenia nie podlega przedmiotowemu zwolnieniu z art. 21 ust 1 pkt 11 i 11a) updof.

Obowiązek (ustawowy, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11 i 11a) updof) opieki lekarskiej nad pracownikiem wynika przede wszystkim z przepisów kodeksu pracy. Stosownie do art. 229 ustawy z dnia z dnia 26 czerwca 1974 r. - kodeks pracy (tekst jednolity - Dz.U. z 1998r. Nr 21, poz. 94 ze zm.), pracodawca zobowiązany jest do poniesienia:1) kosztów wstępnych badań lekarskich,2) kosztów okresowych badań lekarskich,3) kosztów kontrolnych badań lekarskich, a także4) innych kosztów związanych z profilaktyczną opieką zdrowotną nad pracownikiem, jaka jest niezbędna z uwagi na warunki pracy.

Badanie wstępne obejmuje te osoby, które są przyjmowane do pracy. Z kolei badanie okresowe dotyczy pracowników, którzy są już zatrudnieni, a także - w niektórych sytuacjach - byłych pracowników. Natomiast badanie kontrolne ma na celu ustalenie zdolności do wykonywania pracy na dotychczasowym stanowisku. Badania profilaktyczne są przeprowadzane wówczas, gdy jest to niezbędne z uwagi na występujące warunki pracy.

Szczegółowy zakres badań wstępnych, okresowych i kontrolnych, które dotyczą pracowników, a także częstotliwość wykonywania badań okresowych i zakres profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikiem, został określony w rozporządzeniu Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 30 maja 1996 r. w sprawie przeprowadzenia badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie pracy (Dz.U. Nr 69, poz. 332, z późn. zm.). Należy zatem zauważyć, iż zgodnie z rozdziałem VI, działu dziesiątego kodeksu pracy do obowiązków pracodawcy należy ponoszenie pewnych wydatków dotyczących profilaktycznej ochrony zdrowia (por. art. 229 § 6 kodeksu pracy), niemniej z przepisów tego kodeksu nie wynika obowiązek objęcia pracowników (funkcjonariuszy) szczepieniami ochronnymi.

Zauważyć jednak należy, iż poza zakresem profilaktycznej opieki zdrowotnej określonej w kodeksie pracy, pracodawca jest także zobowiązany do ponoszenia kosztów przeprowadzania pewnego rodzaju innych zabiegów leczniczych, w tym również szczepień ochronnych. Na mocy art. 17 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o chorobach zakaźnych i zakażeniach (Dz.U. Nr 126, poz. 1384, ze zm.), u osób, które narażone są na działanie czynników biologicznych powinno się przeprowadzić szczepienia ochronne. Koszty przeprowadzenia szczepień ochronnych, a także koszty preparatów do tych szczepień, ponoszone są przez pracodawcę. W rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 3 stycznia 2003 r. w sprawie wykazu stanowisk pracy oraz szczepień ochronnych wskazanych do wykonania pracownikom podejmującym pracę lub zatrudnionym na tych stanowiskach (Dz.U. Nr 5, poz. 60), podany został wykaz stanowisk pracy, a także szczepień ochronnych, które są wskazane do wykonania pracownikowi.

Reasumując, należy stwierdzić, iż szczepienia ochronne nie będą dochodem pracowników (funkcjonariuszy) tylko w przypadku, gdy obowiązek ich aplikowania nakłada na pracodawcę przepis prawa - w tym przypadku rozporządzenie Ministra Zdrowia w sprawie wykazu stanowisk pracy oraz szczepień ochronnych wskazanych do wykonania pracownikom podejmującym pracę lub zatrudnionym na tych stanowiskach. Niemniej jednak, w wymienionym rozporządzeniu nie znajdują się szczepienia ochronne przeciwko grypie, a zwłaszcza przewidzianych dla stanowisk pracy właściwych Izbie Celnej. Z uwagi na to, kwota wydatkowana na zakup szczepionki dla poszczególnego pracownika (funkcjonariusza), będzie dochodem tego pracownika (funkcjonariusza) ze stosunku pracy (stosunku służbowego), objętym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Powyższa interpretacja jest oparta o stan faktyczny przedstawiony we wniosku podatnika oraz o stan prawny obowiązujący w dacie zaistnienia przedstawionego zdarzenia.