Pismem z dnia 25 listopada 2004r., Spółka z o.o. zwróciła się z wnioskiem o udzielenie w trybie art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania przepisów prawa podatkowego.

Z przedstawionego przez Spółkę w ww. wniosku stanu faktycznego wynika, że do Spółki ma zostać wniesiona – jako wkład niepieniężny – całość przedsiębiorstwa prowadzonego w formie spółki z o.o. Składnikiem majątku wnoszonego przedsiębiorstwa będą również zobowiązania, które na podstawie stosownego oświadczenia, tj. zgody wierzyciela na zmianę dłużnika, staną się składnikiem majątku Spółki.

W związku z powyższym Podatnik zwrócił się z zapytaniem, czy jako element kalkulacyjny, w celu prawidłowego ustalenia wartości firmy – w przypadku aportu przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej – należy wliczać zobowiązania przejęte przez nabywcę przedsiębiorstwa...

Zdaniem Spółki, zobowiązania jako składnik majątku powinny być uwzględniane przy kalkulacji wartości firmy. Ponadto, jak podnosi Spółka, w przypadku nabycia przedsiębiorstwa „drogą aportową” nie występuje cena nabycia w rozumieniu art. 16g ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.). Dlatego też zobowiązania nie mogą być ujęte w kalkulacji ceny nabycia.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, kalkulacja wartości firmy w przypadku, gdy przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo jest następująca:

Wartość firmy = nominalna wartość wydanych udziałów w zamian za wkład niepieniężny – (suma aktywów – suma przejętych zobowiązań związanych funkcjonalnie z prowadzoną działalnością zbywcy).

Postanowieniem z dnia 03 lutego 2005r., Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego uznał za nieprawidłowy pogląd Podatnika wyrażony we wniosku z dnia 25 listopada 2004r.

Organ podatkowy, powołując przepisy art. 16g ust. 2, art. 16b ust. 2 pkt 2 oraz art. 16c pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdził, iż dodatnia wartość firmy powstała w następstwie wniesienia do Spółki aportu w formie wkładu niepieniężnego, dokonanego w oparciu o przepisy Kodeksu spółek handlowych, nie spełnia wymogów art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy podatkowej i wartość ta nie podlega amortyzacji.

Naczelnik Urzędu Skarbowego nie podzielił stanowiska Spółki, że przejęte zobowiązania nie mogą być uwzględniane w kalkulacji wartości ceny nabycia – w przypadku aportu przedsiębiorstwa, a jedynie można je uwzględnić jako element składników majątkowych. Ponadto, zdaniem organu podatkowego, odniesienie w art. 4a pkt 2 ustawy podatkowej, w którym zawarto legalną definicję składników majątkowych, mających ścisły związek z ustaleniem dodatniej wartości firmy, do ceny nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3, oznacza, iż w sytuacji kiedy stan zadłużenia wnoszonego aportem przedsiębiorstwa spowodował zmniejszenie ilości wydanych udziałów (akcji) – wartością początkową firmy jest dodatnia różnica pomiędzy nominalną wartością tych udziałów (akcji) a wartością rynkową składników majątkowych, bez uwzględnienia długów funkcjonalnie związanych z prowadzoną działalnością zbywcy. Zdaniem organu podatkowego, ilość wydanych udziałów jest bowiem swoistą ceną nabycia tego przedsiębiorstwa, należną zbywcy.

W sytuacji natomiast, gdy ilość wydanych w zamian za aport w postaci przedsiębiorstwa udziałów (akcji) nie została zmniejszona z uwagi na stan zadłużenia funkcjonalnie związanego z działalnością tego przedsiębiorstwa, czyli długi te nie miały wpływu na cenę nabycia – to wówczas można je uwzględniać przy określaniu wartości rynkowej składników majątkowych.

Na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego spółka złożyła zażalenie zarzucając iż wydane zostało w oparciu o błędną interpretację stanu faktycznego i prawnego (art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej).

Zdaniem Spółki, zgodnie z obowiązującymi przepisami, przy ustalaniu wartości firmy, jako składniki majątkowe – w rozumieniu art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – należy uwzględnić zobowiązania, tzn. wchodzące w skład przedsiębiorstwa aktywa (wg ich wartości rynkowej) należy pomniejszyć o przejęte (stanowiące element operacji) zobowiązania i o tak ustaloną wartość umniejszyć wartość nominalną wydanych w zamian za wkład niepieniężny udziałów.

Spółka nie zgadza się ze stanowiskiem Naczelnika Urzędu Skarbowego, iż w przedstawionym stanie faktycznym powinien mieć zastosowanie m.in. przepis art. 16g ust. 3 ustawy podatkowej, w którym zawarto definicję ceny nabycia, a także, że w sytuacji gdy cena nabycia, za którą organ podatkowy uznaje wartość wyemitowanych udziałów została skalkulowana z uwzględnieniem zobowiązań (jest niższa), wówczas podatnik nie ma prawa uwzględnić jako elementu składników majątkowych przejętych zobowiązań.

Po przeanalizowaniu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku Spółki, postanowienia Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego oraz zażalenia Spółki, stwierdzam:

Stosownie do przepisu art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica pomiędzy nominalną wartością udziałów (akcji) wydanych w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do spółki przedsiębiorstwa, określoną na dzień wniesienia.

Przez składniki majątkowe uznaje się aktywa, w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3 (art. 4a pkt 2 ustawy).

W sytuacji zatem, kiedy stan zadłużenia wnoszonego aportem przedsiębiorstwa spowodował zmniejszenie ilości wydanych udziałów (akcji), wartością początkową firmy jest dodatnia różnica pomiędzy nominalną wartością tych udziałów (akcji) a wartością rynkową składników majątkowych, uwzględniającą długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy.

Zauważyć należy, iż ustawodawca wskazując, jak należy obliczyć wartość początkową firmy w przypadku wniesienia do spółki przedsiębiorstwa, nie odsyła do przepisu art. 16g ust.3 ustawy podatkowej, czyni to jedynie odnośnie wartości początkowej firmy związanej z zakupem przedsiębiorstwa. Wobec tego, zasadne jest dokonanie wykładni systemowej i celowościowej wskazanych przepisów, w świetle której przywołana wyżej definicja składników majątkowych daje podstawę do uwzględnienia w swej wartości zadłużenia przedsiębiorstwa również w sytuacji, kiedy nabycie tego przedsiębiorstwa następuje w wyniku jego wniesienia do spółki.

Ponadto, podkreślić należy, iż stosownie do przepisu art. 16g ust. 2, art. 16b ust. 2 pkt 2, i art. 16c pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość firmy powstała wobec wniesienia do Spółki aportu w postaci przedsiębiorstwa, nie podlega amortyzacji, nie spełnia bowiem wymogów art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy podatkowej.

Niniejsza interpretacja prawa podatkowego została wydana w oparciu o przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny oraz obowiązujący w dniu jej wydania stan prawny.