Pismem z dnia 18 października 2005r. (wpływ 19.10.2005r.), Spółka złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zajmuje się sprzedażą hurtową piwa w opakowaniach zwrotnych, za które zgodnie z umową określana jest kaucja. Piwo nabywane jest bezpośrednio od producentów, w tym przypadku opakowania zwrotne są ich własnością, bądź od innych hurtowników, którzy sami nabyli towar w opakowaniach zwrotnych od producentów. Piwo jest następnie sprzedawane klientom hurtowym i detalicznym. Zgodnie z podpisanymi umowami, termin zwrotu opakowań zwrotnych wydanych po 1 maja 2004r. został określony na 30 kwietnia 2006r. W związku ze zbliżającym się terminem zwrotu opakowań zwrotnych, Spółka przewiduje, iż nie wszyscy klienci zwrócą taką samą liczbę opakowań jaką uprzednio pobrali. W związku z powyższym, Spółka zamierza wystawić swoim kontrahentem na podstawie § 19 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798), faktury z tytułu należności za nie zwrócone opakowania zwrotne.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego Spółka zadała pytanie, czy kwoty wynikające z wystawianych faktur z tytułu "należności za nie zwrócone opakowania" w określonym umową terminie będą stanowić przychód i odpowiednio koszt uzyskania przychodu dla Spółki w przypadku otrzymania faktury od dostawców, jeśli tak, to w którym momencie, tj. w momencie wystawienia faktury, czy też zapłaty za nią?

Zdaniem Spółki, wartość zafakturowanej należności z tytułu nie zwróconych w przewidzianym terminie opakowań nie powoduje powstania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych (w przypadku wystawienia faktury klientom za nie zwrócone opakowania), jak też kosztów uzyskania przychodu (w przypadku otrzymania faktur od dostawców). Ponadto Spółka uważa, iż obowiązek wystawienia faktury VAT z tytułu nie zwrócenia w terminie opakowań zwrotnych nie zmienia charakteru gwarancyjnego i zwrotnego kaucji. Stąd też kaucja nie może być przychodem podatkowym, ani też kosztem uzyskania przychodów, gdyż zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów zaliczane są wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe w postaci środków pieniężnych, dóbr majątkowych oraz świadczeń w naturze, a także kwoty należne, nawet gdy nie zostały faktycznie otrzymane. Wg Spółki, otrzymujący kaucję nie ma prawa zaspokoić się z tej kwoty, chyba, że wystąpią okoliczności uprawniające do jej zatrzymania. W takiej sytuacji, kaucja staje się przychodem, zaś momentem powstania przychodu będzie chwila, gdy kaucja staje się kwotą należną, tj. z chwilą wystąpienia okoliczności, które uprawniają wierzyciela do zaspokojenia się z kaucji, np. zwrot niepełnowartościowych opakowań.

Odnosząc się do przedstawionego stanowiska Spółki, wyjaśniam co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) w 2005r. przychodami są m.in. otrzymane pieniądze. O tym, czy środki pieniężne otrzymane z tytułu kaucji są zaliczane do przychodów na podstawie ww. przepisu, decyduje fakt, czy zwiększają one aktywa majątkowe, a tym samym czy Spółka dysponuje tymi środkami jak własnymi.

Kaucja - wg słownika języka polskiego (PWN, Warszawa 1996r.) - jest to suma pieniężna złożona jako gwarancja dotrzymania zobowiązania i stanowiąca odszkodowanie w razie niedopełnienia zobowiązania.

Warunkiem koniecznym do wyłączenia wartości opakowań z przychodów jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

• nastąpiła sprzedaż towaru w opakowaniu,

• opakowanie ma charakter zwrotny,

• sprzedawca pobrał lub określił w umowie kaucję za wydane opakowanie.
  
  

Zatem fakt przyjęcia kaucji w depozyt, a następnie jej zwrot, nie powoduje powstania przychodu w rozumieniu ww. przepisu, gdyż nie powiększa aktywów majątkowych Spółki. Jest świadczeniem obojętnym podatkowo.

Natomiast, jeżeli opakowania nie zostaną zwrócone przez klientów w określonym w umowie terminie, wówczas, zgodnie z treścią ww. § 19 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), należy wystawić fakturę w terminie nie później niż siódmego dnia po dniu, w którym umowa przewidywała zwrot opakowań. Jeżeli w umowie nie określono daty zwrotu opakowań, fakturę wystawia się nie później niż 60 dnia od dnia wydania opakowań. Tak więc, kwota wpłacona tytułem zabezpieczenia zwrotu opakowania traci swój kaucyjny charakter i staje się należnością za wydane opakowanie w dniu wystawienia tej faktury, a nie w momencie zapłaty za nią, gdyż w momencie pobrania kaucji nie stanowiła ona przychodu podatkowego.

Zgodnie z ogólną zasadą, zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z powyższego unormowania wynika, iż musi istnieć bezpośredni związek przyczynowy między poniesionym przez podatnika wydatkiem a osiągniętym przez niego przychodem. Nie ulega wątpliwości, że kaucja może być związana z uzyskiwaniem przychodów. Tym bardziej, iż kaucja została zastrzeżona w umowie między kontrahentami, stąd można uznać, iż jej udzielenie jest jednym z warunków zawarcia umowy, a co za tym idzie osiągnięcia przychodów.

W opisanej sytuacji, jeżeli zapłacona kaucja nie zostanie zwrócona, wówczas staje się wydatkiem ponoszonym kosztem aktywów Spółki, a zatem będzie stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki.

Tym samym należy podkreślić, iż niedotrzymanie warunków umowy spowoduje ostatecznie przepadek kaucji, a tym samym uzyska ona walor podatkowy i stanie się wówczas przychodem dla uzyskującego i kosztem dla wpłacającego.