POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14 a §1 i §4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 28.08.2005 r. (data wpływu 03.10.2005 r.) i uzupełnionego w dniu 12.10.2005 r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie prawa do odliczenia przez zleceniobiorcę usług transportowych naliczonego podatku od towarów i usług zawartego w "refakturach" dokumentujących przeniesienie kosztów zakupu paliwa dokonanego poza terytorium kraju oraz sposobu dokumentowania przeniesienia tych kosztów.

stwierdzam, że

przedstawione w tym wniosku jest nieprawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

Uzasadnienie

Spółka prowadzi działalność spedycyjną na terenie Unii Europejskiej. W ramach prowadzonej działalności podpisała kontrakt z firmą duńską (A) na wykonywanie usług transportowych na terenie Unii (z wyłączeniem terytorium Polski). Usługi te świadczą w imieniu Wnioskodawcy i na jego zlecenie przewoźnicy � podmioty posiadające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jednocześnie Spółka podpisała umowę z duńską stacją paliw (B) na zakup paliwa, które tankują do swoich pojazdów podwykonawcy Wnioskodawcy na terenie Danii (zużycie paliwa następuje na terenie Unii). Przewoźnicy dokonują powyższego na podstawie kart paliwowych uprawniających do bezgotówkowego zakupu, natomiast stacja paliw (B) obciąża fakturą z tego tytułu głównego zleceniodawcę usług transportowych tj. firmę duńską (A). Podmiot ten otrzymuje fakturę w kwocie brutto (tj. z naliczonym podatkiem od wartości dodanej), natomiast Wnioskodawcę obciąża "refakturą" w kwocie netto, wpisując na fakturze nr NIP UE Spółki i powołując się jednocześnie na art. 28B (C) (3) VI Dyrektywy (stanowi on o miejscu świadczenia wewnątrzwspólnotowej usługi transportu). Do powyższego dokumentu załącza informację o :

• numerze samochodu,
• numerze karty paliwowej przewoźnika,
• ilości zatankowanego paliwa,
• wartości netto.

Na tej podstawie Spółka wystawia faktury VAT obciążając z kolei podwykonawców - przewoźników kosztami zużytego paliwa, doliczając do wartości netto podatek od towarów i usług według stawki 22%, tj. stawki właściwej dla dostawy tego towaru w kraju.

W dniu 30.08.2005 r. Podatnik obciążył przewoźnika fakturą sprzedaży za zużyte paliwo i ujął ją w rejestrze sprzedaży za miesiąc wrzesień br.

Wnioskodawca pyta, czy postępuje prawidłowo obciążając przewoźników kosztami paliwa zużytego w trakcie świadczenia usług transportowych poza terytorium kraju na podstawie faktury VAT (jaki ewentualnie inny dokument powinien wystawić) oraz czy dla przewoźników podatek naliczony w wystawionych przez jednostkę fakturach VAT stanowi podstawę do obniżenia podatku należnego? Zdaniem Spółki, czynność refakturowania paliwa na poszczególnych przewoźników podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%, gdyż jest to stawka podstawowa dla tego asortymentu na terytorium Polski, natomiast faktury z tego tytułu są równoznaczne z wystawieniem faktury z tytułu dostawy paliwa i stanowią dowód jego nabycia przez przewoźnika. Zatem jako takie stanowią u przewoźników podstawę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty.

Wątpliwość dotyczy również momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu powyższej czynności. Podatnik uważa, iż powstaje on tak jak dla usług transportu tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia od dnia ich wykonania. Tak określony moment powstania zobowiązania podatkowego Podatnik uzasadnia faktem, iż paliwo jest zużywane w trakcie realizacji zlecenia przewozu towaru (jest ściśle związane z wykonywaną usługą transportową).

Zdaniem tut. Organu stanowisko Spółki przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in.:

• odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (pkt 1),
• wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju (pkt 4).

Przez dostawę towarów, o której mowa wyżej, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (o czym stanowi art. 7 ust. 1 ustawy), przy czym przeniesienie to, aby podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1, musi nastąpić na terytorium kraju (tj. Rzeczypospolitej Polskiej). Ten sam warunek dotyczy odpłatnego świadczenia usług, którym w myśl ustawy (art. 8 ust. 1) jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Natomiast przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa wyżej, należy (zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy) rozumieć nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Biorąc pod uwagę brzmienie powyższych przepisów oraz fakt, iż zużycie paliwa (towaru) następuje w całości poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (paliwo to nie jest wysyłane ani transportowane na terytorium kraju), należy stwierdzić, iż w omawianym przypadku mamy do czynienia z czynnością niepodlegającą opodatkowaniu na terytorium kraju.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, iż ustawa o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. nie posługuje się pojęciem "refaktury". Jednak w praktyce przyjmuje się, że z refakturowaniem mamy do czynienia, gdy występują (łącznie) następujące przesłanki:

• przedmiotem refakturowania są usługi,
• z usługi nie korzysta podmiot (albo korzysta tylko w części), na którego wystawiona jest pierwotna faktura,
• sprzedaż (odsprzedaż) musi być dokonana po cenie zakupu, bez marży narzuconej przez odsprzedającego,
• podmiot, który dokonuje refakturowania wystawia na rzecz nabywcy refakturę z uwzględnieniem tej samej stawki podatku VAT.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż przedmiotem refakturowania jest towar, a nie usługa. W tym przypadku mamy zatem do czynienia jedynie z technicznym przeniesieniem poniesionego kosztu na inny podmiot związany z refakturującym więzią prawną, nie zaś z prawem do rozporządzania jak właściciel towarem.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...). Art. 2 pkt 22 tej ustawy precyzuje, iż pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Mając na uwadze fakt, iż jak ustalono wyżej, w omawianym przypadku mamy do czynienia z czynnością niepodlegającą opodatkowaniu na terytorium kraju, nie zaś ze sprzedażą w rozumieniu w/wym. art. 2 ustawy, brak jest podstaw do wystawienia faktury VAT, o której mowa w w/cyt. przepisie, z tytułu przeniesienia kosztów zakupu paliwa na podmiot, który faktycznie dokonał jego zużycia. Nie powstaje z tego tytułu również obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Faktury VAT, które do tej pory wystawił Wnioskodawca, należy uznać za wystawione w trybie art. 108 ust. 1 ustawy, w myśl którego w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Skutkiem powyższego jest brak możliwości odliczenia przez nabywcę podatku naliczonego z faktur wystawionych w trybie w/cyt. art. 108 ust. 1 ustawy, o czym stanowią:

• obowiązujący do dnia 31 maja 2005 r. przepis § 14 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), zgodnie z którym w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu, jest zwolniona od podatku lub faktura nie dokumentuje żadnej rzeczywistej transakcji, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego;
• obowiązujący od dnia 1 czerwca 2005 r. przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu, jest zwolniona od podatku � a kwota wykazana w fakturze nie została uregulowana.

W związku z powyższym wystawione do dnia 31 maja 2005 r. faktury VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego u przewoźników bezwzględnie, natomiast te, które zostały wystawione po dniu 1 czerwca 2005 r. � tylko w przypadku, gdy nie zostały przez nich uregulowane.

Odnosząc się do zapytania dotyczącego prawidłowego dokumentowania w/wym. czynności, zdaniem tut. Organu przeniesienie kosztów zużytego paliwa (które nie stanowi, jak wykazano wyżej, czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) winno zostać dokonane w oparciu o dokument księgowy tj. notę obciążeniową wg wartości wykazanej na fakturze otrzymanej od kontrahenta duńskiego (A).

Ponadto tut. Organ informuje, iż jedyną możliwością wycofania się z błędnego wystawienia powyższych faktur, jest ich anulowanie. Możliwość korekty jest w tym przypadku wykluczona, gdyż nie może ona dotyczyć faktur, które dokumentują czynność niepodlegającą w ogóle podatkowi. Nie ma tutaj bowiem takiej możliwości skorygowania faktury, aby odzwierciedlała stan prawidłowy.