Stan faktyczny:

Podatnik jest podmiotem świadczącym usługi spedycyjne i transportowe. W ramach prowadzonej działalności Podatnik zakupuje usługi transportowe od podmiotów mających swoją siedzibę na terytorium innych państw członkowskich. Dokonując zakupu tych usług podaje swój numer VAT UE .

Ocena prawna stanu faktycznego:

Ad.1

W przedstawionym stanie faktycznym fiński kontrahent wykonuje dla Podatnika i osobno rozlicza dwa rodzaje usług: transportową z Helsinek do Tallina oraz usługę przeładunkową w porcie w Helsinkach. Podatnik w myśl art. 28 ust. 3 i 4 ustawy przejmuje na siebie obowiązek rozliczenia podatku VAT i podając dla tej czynności świadczącemu usługę swój numer NIP UE

Zakupiona przez Podatnika usługa jest wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów o której mowa w art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) „W przypadku transportu towarów, którego rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce odpowiednio na terytorium dwóch różnych państw członkowskich, zwanego dalej "wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów", miejscem świadczenia usługi jest miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczyna, z zastrzeżeniem ust. 3”.

Nabycie przez Podatnika w/w wewnątrzwspólnotowej usługi transportu towarów od podatnika podatku od wartości dodanej jest - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 9 ustawy przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust.1 pkt 4. – importem usług.

Należy przy tym wskazać , że na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju.

Powyższy przepis nie ma zastosowania, zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadku usług i towarów, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyłączeniem usług określonych w art. 27 ust. 3 oraz art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca.

Jak z przedstawionego stanu faktycznego wynika Podatnik podał świadczącemu w/w usługę transportową dla tej czynności swój numer NIP UE w wyniku czego miejscem świadczenia usługi zgodnie z art. 28 ust. 3 ustawy „W przypadku gdy nabywca usługi, o której mowa w ust. 1 i 2, podał dla tej czynności świadczącemu wewnątrzwspólnotową usługę transportu towarów numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia transportu, miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer” będzie terytorium Polski.

A zatem w myśl w/w przepisów w przedstawionym stanie faktycznym usługa transportowa winna zostać opodatkowana na terenie kraju przez odbiorcę usługi – Podatnika., który w związku z tym na podstawie art. 106 ust. 7 ustawy wystawia fakturę wewnętrzną. Stawka podatku właściwa dla tej usługi określona została w art. 41 ust. 1 ustawy i wynosi 22%. Kwota podatku należnego na tej fakturze stanowi jednocześnie kwotę podatku naliczonego – art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy.

Analogicznie będzie w przypadku usług polegających na przeładunku towarów w porcie, ponieważ art. 28 ust. 4 stanowi, że zacytowany wyżej przepis art. 28 ust. 3 ustawy stosuje się również odpowiednio do usług, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. b, jeżeli usługi te są bezpośrednio związane z wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów. W art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. b) ustawy zostały wymienione usługi pomocnicze do usług transportowych, takie jak załadunek, rozładunek, przeładunek i podobne czynności.

A zatem również w tym przypadku będziemy mieli do czynienia z importem usługi przeładunku towarów w porcie, która jest bezpośrednio związana z usługą transportu wewnątrzwspólnotowego i winna zostać opodatkowana na terenie kraju przez odbiorcę usługi – Podatnika., który w związku z tym na podstawie art. 106 ust. 7 ustawy wystawia fakturę wewnętrzną. Stawka podatku właściwa dla tej usługi określona została w § 7 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004r w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług /Dz.U.Nr 97, poz. 970/ „Obniżoną do wysokości 0 % stawkę podatku stosuje się również do usług świadczonych na obszarze polskich portów morskich, związanych z wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów, polegających na obsłudze lądowych i morskich środków transportu” i wynosi 0%. Kwota podatku należnego na tej fakturze stanowi jednocześnie kwotę podatku naliczonego – art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy.

Ad.2

W przedstawionym stanie faktycznym Podatnik zakupuje od kontrahenta Szwedzkiego usługę transportową na odcinku Polska – Szwecja. Miejscem opodatkowania tej usługi jest zgodnie z cyt. wyżej art. 28 ust. 1 ustawy terytorium Polski. Nie ma natomiast w tej sytuacji zastosowania art. 28 ust. 3 ustawy, gdyż dotyczy on sytuacji gdy miejsce (państwo członkowskie) rozpoczęcia transportu jest inne niż państwo członkowskie które nadało nabywcy usługi (w przedstawionym stanie faktycznym Podatnikowi) numer UE który podał świadczącemu usługę.

A zatem Podatnik winien opodatkować usługę transportową świadczoną przez kontrahenta szwedzkiego na trasie Polska – Szwecja jako import usług tylko w przypadku, gdy podatek z tytułu tej usługi nie został rozliczony przez świadczącego usługę (art. 17 ust. 1 pkt 4 i art. 17 ust. 2 ustawy).

Stawką podatku VAT właściwą dla tej usługi będzie stawka określona w art. 41 ust. 1 ustawy tj. 22%.

Usługi tej nie można uznać za usługę transportu międzynarodowego o której mowa w art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, co uzasadniałoby zastosowanie stawki podatku w wysokości 0%. Zgodnie bowiem z art. 83 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy „Przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23, rozumie się:

1) przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:
a) z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty,
b) z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,
c) z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt),
d) z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju;
3) usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami, o których mowa w pkt 1 i 2.”

Z przepisu powyższego wynika, iż transport miedzynarodowy w przypadku transportu towarów ma miejsce wtedy, gdy przynajmniej część tego transportu odbywa się poprzez terytorium kraju i państwa trzeciego.

W przedmiotowej zaś sytuacji mamy natomiast do czynienia ze wskazaną w art. 28 ust. 1 ustawy wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że przy rozpatrywaniu czy usługa transportowa świadczona przez kontrahenta Szwedzkiego jest usługą transportu międzynarodowego o której mowa w art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy czy też wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów o której mowa w art. 28 ust. 1 ustawy trzeba brać pod uwagę treść przepisów, które mają zastosowanie do usługi świadczonej przez armatora szwedzkiego tj. interpretować je z punktu podmiotu świadczącego usługę, nie zaś z punktu podmiotu zakupującego usługę. W sytuacji gdy Podatnik będzie sprzedawał tę usługę (transport promowy na trasie Gdynia – Karlskrona) w wykonaniu transportu z Polski do Norwegii i będzie posiadał dokumentację o której mowa w art. 83 ust.5 ustawy będziemy mieli do czynienia z usługą transportu międzynarodowego.

Ad.3

Zgodnie z § 12 ust. 15 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004r w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług „Faktury wystawiane przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju, świadczących usługi określone w art. 27 ust. 3 lub w art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 ustawy, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca, zamiast danych dotyczących stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem zawierają adnotację, iż podatek rozlicza nabywca”.

Zawarcie powyższej adnotacji na wystawionej fakturze jest zatem obowiązkiem świadczącego usługę. Obecnie obowiązujące przepisy nie określają jednak konsekwencji braku takiego zapisu, w szczególności odbiorca takiej usługi nie zostaje zwolniony z obowiązku opodatkowania tej usługi jako importu usług.