P O S T A N O W I E N I E

Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków-Krowodrza działając na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) po rozpatrzeniu Pana wniosku z dnia 29 czerwca 2005 r. (data wpływu do organu podatkowego: 29.06.2005 r.), w sprawie udzielenia interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych stwierdza, iż przedstawione we wniosku stanowisko jest prawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Z przedstawionego w złożonym piśmie stanu faktycznego wynika, iż w 1987 r. stał się Pan w drodze spadkobrania współwłaścicielem nieruchomości położonej w K. przy ul. (...). W 2000 r., zniósł Pan sądownie współwłasność oraz po zakupie w 2002 r. jednego lokalu należącego do drugiego współwłaściciela stał się Pan wyłącznym właścicielem ww. budynku.Przez cały okres, kiedy był Pan właścicielem, a wcześniej współwłaścicielem nieruchomości osiągał Pan przychody z najmu swojego prywatnego majątku na cele mieszkalne - wynajem lokali mieszkalnych w budynku mieszkalnym.W 2002 r. rozpoczął Pan, jako osoba prywatna, inwestycje w ww. nieruchomości, tj. jej nadbudowę. Nadbudowę ukończono w styczniu 2003 r. w wyniku, której powstało 5 nowych lokali mieszkalnych. Wówczas dokonał Pan też ustanowienia odrębnej własności wszystkich lokali mieszkalnych w budynku. Koszty nadbudowy nie były przez Pana ewidencjonowane, nie zaliczał ich Pan bowiem do kosztów uzyskania przychodu z tyt. najmu, a amortyzacja budynku liczona była metodą uproszczoną, tylko od powierzchni wynajmowanej. Ponadto nie był Pan w stanie określić pełnych kosztów poniesionych na budowę budynku. Wybudowane lokale przeznaczył Pan na wynajem, na cele mieszkalne. Trzy z nich zostały od razu wynajęte. Pozostałe dwa wynajęte zostały od stycznia 2004 r.
W styczniu i marcu 2003 r., jako osoba fizyczna sprzedał Pan dwa lokale mieszkalne położone w starej części budynku, (nie z nadbudowy).W lipcu 2003 r. rozpoczął Pan prowadzenie działalności gospodarczej, której przedmiotem były usługi w zakresie obsługi nieruchomości na zlecenie. Postanowił Pan również zakresem działalności objąć najem lokali uznając, iż dotychczasowy wynajem będzie Pan prowadził, jako przedsiębiorca - usługi w zakresie wynajmowania nieruchomości na własny rachunek. W tym czasie powiększył Pan też zakupione lokale o dodatkowe cztery.
W listopadzie 2003 r. sprzedał Pan lokal mieszkalny w budynku przy ul. (...), ponieważ musiał Pan pozyskać środki na wykończenie pod wynajem wybudowanych lokali mieszkalnych w nadbudowie. Uzyskane przychody z ww. sprzedaży 3 lokali mieszkalnych (ze starej części budynku przy ul. (...) zgłosił Pan do opodatkowania podatkiem zryczałtowanym, w wysokości 10%. Jednocześnie złożył Pan stosowne oświadczenie, o zamiarze wydatkowania tego przychodu na cele mieszkalne w ciągu dwóch lat.
W sierpniu 2003 r. nabył Pan prawo użytkowania wieczystego działki, z zamiarem wybudowania na niej budynku z mieszkaniami pod wynajem. Problemy z uzyskaniem odpowiednich zezwoleń spowodowały, iż zrezygnował Pan z zamiaru budowy i sprzedał Pan ww. prawo użytkowania wieczystego w marcu 2005r., płacąc od osiągniętego przychodu zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10% przychodu.
W grudniu 2003 r. zakupił Pan z kolei część budynku mieszkalno - pensjonatowego w Z., jako osoba fizyczna, z zamiarem prowadzenia w nim działalności gospodarczej: usługi hotelarskie, wynajem apartamentów na cele mieszkalne, rozszerzając zakres działalności gospodarczej we wpisie do ewidencji tej działalności. Dokonał Pan również podziału fizycznego części budynku, z której wydzielił Pan 2 lokale (jako odrębne nieruchomości).
W marcu 2004 r. zmienił Pan wpis do ewidencji działalności gospodarczej rozszerzając działalność m. in. na usługi obsługi nieruchomości - PKD 70, obejmujący także sprzedaż lokali we własnym imieniu.W czerwcu 2004 r. sprzedał Pan 2 lokale z nadbudowy przy ul. K., które były wynajmowane. Z tytułu tej sprzedaży zapłacił Pan zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10%.
W maju 2005 r. podpisał Pan umowę przedwstępną na zakup kolejnej kamienicy, w której będzie Pan wynajmował wszystkie lokale na cele mieszkalne.
W przyszłości planuje Pan dokonanie adaptacji strychu i stworzenie w ten sposób nowych lokali mieszkalnych, które zamierza Pan wynająć lub sprzedać jako nowe (w zależności od sytuacji rynkowej).
W maju 2005 r. sprzedał Pan kolejny lokal mieszkalny z nadbudowy w budynku przy ul. (...). Lokal ten był wcześniej wynajmowany. Przychód z tego tytułu zgłosił Pan do opodatkowania 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym składając równocześnie oświadczenie, o wydatkowaniu przychodu na cele mieszkaniowe w ciągu 2 lat.

Z przedstawionego stanowiska wynika, iż zgodnie z art. 28 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze mianami) podatnik może skorzystać ze zwolnienia od zapłaty podatku od sprzedaży nieruchomości, jeżeli w ciągu dwóch lat od dnia sprzedaży dokona wydatków na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponieważ sprzedaż środka trwałego w postaci lokalu mieszkalnego, wykorzystywanego w działalności gospodarczej, jest także opodatkowana zgodnie z art. 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik może skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po spełnieniu wymagań określonych w tym przepisie, co do rodzaju nabytych nieruchomości lub praw oraz terminu dokonania wydatku. Ponadto podkreśla Pan, iż w niniejszej sprawie posiada wprawdzie od marca 2004r. wpis do ewidencji działalności gospodarczej, zawierający między innymi działalność dotyczącą budowy i sprzedaży lokali, lecz działalności tej jeszcze Pan nie prowadzi. Sprzedaż lokali nie następuje w ramach działalności deweloperskiej, gdyż dotyczy lokali, które stanowią Pana środek trwały i były wcześniej wynajmowane, najpierw, jako najem cywilnoprawny, a później w ramach działalności gospodarczej. Budowa lokalu (w ramach nadbudowy budynku) następowała nie z zamiarem jego sprzedaży, lecz w celu wytworzenia środka trwałego, co znalazło swoje odzwierciedlenie w późniejszym długotrwałym wynajęciu lokalu oraz jego amortyzacji. W związku z powyższym należy stwierdzić, że do opisanej wyżej sprzedaży nie będzie miał zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na treść art. 14 ust 2c tej ustawy, gdyż przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, będącego środkiem trwałym nie zalicza się do przychodów z działalności gospodarczej, a więc także art. 21 ust. 2 pkt 3 tej ustawy nie będzie miał w tej sprawie zastosowania.

Końcowo stwierdza Pan, iż w wyżej opisanym przypadku będzie miał Pan prawo do skorzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po spełnieniu pozostałych warunków określonych tym przepisem.

Problem w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy w przypadku sprzedaż lokalu mieszkalnego, który był wcześniej wynajmowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Podatnik może skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niniejsze zagadnienie regulują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności art. 14 ust. 2c, art. 21 ust. 1 pkt 32) lit. a), art. 21 ust. 2 i art. 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 14 ust. 2c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 28 stosuje się odpowiednio.
W myśl art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wolne od podatku dochodowego są:
Przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:
a) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:
- na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
- na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
- na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
- na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
- na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
Na podstawie art. 21 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:
1) budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2) przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na:
a) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
b) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części- przeznaczonych na cele rekreacyjne,
3) przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.
Art. 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi zaś, iż:
Przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.
Podatek od przychodu, o którym mowa w ust. 1, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.
Wywieść z powyższego należy, że skoro sprzedaż lokalu mieszkalnego stanowiącego składnik majątku związanego z działalnością gospodarczą, będącego środkiem trwałym nie stanowi przychodu z tej działalności na podstawie art. 14 ust. 2c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a mają do niego zastosowanie przepisy art. 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to również przychód ten może korzystać ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy spełnieniu warunków zawartych w tym przepisie z uwzględnieniem art. 21 ust. 2 ww. tej ustawy.

Wobec faktu, iż przedstawione przez Pana stanowisko w opisanym stanie faktycznym jest prawidłowe, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego - orzeczono jak w sentencji.

Powyższa interpretacja:
1. dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszego postanowienia, traci swoją moc z chwilą zmiany przepisów jej dotyczących;
2. nie jest wiążąca dla podatnika wiąże natomiast organy podatkowe i organy kontroli skarbowej.

Pouczenie:
1. Na powyższe postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Krowodrza w terminie siedmiu dni od daty doręczenia niniejszego postanowienia.
2. Zgodnie, z art. 222, w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej zażalenie na postanowienie wydane przez organ podatkowy powinno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie.