Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 8 ust. 1 i ust. 2, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1 i art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy z dnia 26.07.1991 r. podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w odpowiedzi na pisemny wniosek podatnika - pana Wiesława Z. z dnia 31.10.2005 r. (data wpływu do tut. organu podatkowego w dniu 7.11.2005 r. o interpretację zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Sanoku, po wnikliwej analizie własnego stanowiska wnioskodawcy oraz obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, postanawia uznać stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W dniu 7.11.2005 r. wpłynął do tut. organu podatkowego pisemny wniosek pana Wiesław Z. - wspólnika spółki cywilnej, o interpretację zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa, albo postępowanie przed sądem administracyjnym. W złożonym podaniu wnioskodawca informuje, że w związku z przejściem na emeryturę zamierza wystąpić ze spółki i zaprzestać prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie z treścią art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zobowiązany do sporządzenia remanentu końcowego (likwidacyjnego), celem ustalenia swojego dochodu na dzień likwidacji działalności. Od tego dochodu zobowiązany jest do zapłaty podatku od likwidacji, który zgodnie z art. 44 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustalony jest w formie ryczałtu w wysokości 10 %. Za zwrócony przez spółkę wkład, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie płacił podatku dochodowego. To wszystko nie budzi u podatnika żadnych wątpliwości. Wnioskodawca ma wątpliwości odnośnie opodatkowania wypłaty w pieniądzu części majątku wspólnego, jaka będzie mu przysługiwać z chwilą wystąpienia ze spółki. W swoim wniosku powołuje wyrok NSA z dnia 7.10.2004 r., sygn. akt FSK 594/04, wg którego przyrost majątku spółki dokonuje się sukcesywnie i w taki sposób podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym - zdaniem NSA - wystąpienie wspólnika ze spółki i wiążący się z tym fakt zwrotu przypadającej temu wspólnikowi części wspólnego majątku nie powoduje powstania u niego przychodu podlegającego opodatkowaniu, bowiem dochody uzyskane w czasie trwania spółki podlegały opodatkowaniu w każdym roku podatkowym. Ewentualne zobowiązanie wspólnika do uiszczenia podatku dochodowego od spłaty udziału we wspólnym majątku wspólników, byłyby powtórnym opodatkowaniem wspólnego majątku. Powyższe stanowisko NSA jako w pełni zasadne podziela wnioskodawca. Prosi więc o potwierdzenie, że przedstawione powyżej zasady opodatkowania rozliczenia wynikającego z wystąpienia wspólnika ze spółki są prawidłowe, bądź o wskazanie, w którym miejscu i jaki błąd popełnia.

Po wnikliwej analizie przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Sanoku postanawia uznać stanowisko wnioskodawcy w tym zakresie za nieprawidłowe:

Stosownie do przepisów art. 871 ustawy z dnia 23.04.1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w razie braku takiego oznaczenia - wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie podlega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika. Ponadto występującemu wspólnikowi wypłaca się w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki. Wspólnikowi występującemu ze spółki zawsze przysługuje wypłata wkładu o wartości oznaczonej w umowie spółki. W przypadku zgodnego działania wszystkich wspólników, występujący może otrzymać z majątku wspólnego określoną sumę pieniędzy albo inne przedmioty majątkowe odpowiadające swoją wartością części majątku spółki cywilnej przypadającej na niego. Gdy wspólnik otrzyma wyższą wartość od wniesionego wkładu (oznaczonego w umowie spółki) oraz od przypadającego na niego (stosownie do udziału w zyskach) wartość netto środków trwałych nabytych na rzecz spółki za wypracowane przez nią środki i od wartości zapasów opodatkowanych w formie ryczałtu, to wówczas nadwyżka stanowi przychód podlegający opodatkowaniu.

W świetle przepisów ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) podatnikami tego podatku są poszczególni wspólnicy spółki cywilnej (spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego). Przychody z udziału w spółce, w myśl art. 8 ust. 1 i 2 ustawy, u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku; w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do: rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, a także ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną. W konsekwencji - na podstawie zapisów dokonanych w prowadzonej przez wspólników podatkowej księdze przychodów i rozchodów (albo księgach rachunkowych) - każdy ze wspólników oblicza odrębnie dochód z udziału w spółce (jako nadwyżkę pomiędzy przypadającymi na niego przychodami z tego źródła nad kosztami ich uzyskania) i każdy samodzielnie od tego dochodu opłaca podatek dochodowy. Ponieważ wypłata należności przysługujących w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki cywilnej powstaje w konsekwencji prowadzenia przez tę osobę działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, to należy przyjąć, iż co do zasady jej źródłem jest pozarolnicza działalność gospodarcza, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy. Wypłacenie występującemu wspólnikowi wartości ustalonego udziału w pieniądzu czy też w naturze stanowi dla niego przysporzenie majątkowe, które jest opodatkowane na zasadach ogólnych jako dochód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynika z tego, że występujący wspólnik będzie musiał odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych. W tym zakresie należy jednak zauważyć, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 lit. a cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody otrzymane w związku ze zwrotem wkładów w spółce wolne są od podatku dochodowego, w części stanowiącej koszt ich nabycia. Nadwyżka zaś podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Odnosząc się do powołanego przez pana we wniosku wyroku NSA z dnia 7.10.2004 r., sygn. akt FSK 594/04, wskazać należy, iż zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność była przedmiotem zaskarżenia.

Reasumując stwierdzić należy, że stanowisko pana wyrażone w piśmie z dnia 31.10.2005 r., iż uiszczenie podatku dochodowego od spłaty udziału we wspólnym majątku wspólników wspólnikowi występującemu ze spółki byłoby powtórnym opodatkowaniem wspólnego majątku jest nieprawidłowe. Przedmiotowa wypłata występującemu ze spółki wspólnikowi udziału w części majątku wspólnego, jaka będzie mu przysługiwać w momencie wystąpienia ze spółki - ponad kwotę zwróconego wkładu - stanowi dla niego przysporzenie majątkowe i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych jako dochód z działalności gospodarczej, jednakże z uwzględnieniem przepisów art. 21 ust. 1 pkt 50 oraz art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.).